Trách Nhiệm Pháp Lý Của Tổ Chức Hành Nghề Kiểm Toán Qua Vụ Việc Cụ Thể

không được Ủy ban chứng khoán nhà nước chấp nhận công bố thông tin tài chính trên sàn giao dịch chứng khoán. Trong năm 2018, Ủy ban chứng khoán nhà nước đã công bố kết quả kiểm tra và loại 05 DNKT khỏi danh sách các đơn vị kiểm toán cho doanh nghiệp niêm yết trên sàn chứng khoán do không đạt chuẩn theo quy định, bao gồm: “Công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam, Công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn tài chính Quốc tế (IFC), Công ty Kiểm toán và kế toán Hà Nội (CPA Hà Nội), Công ty Kiểm toán Thăng Long - T.D.K và Công ty TNHH Grant Thornton Việt Nam”44

Thực tiễn trong vòng 10 năm gần đây kể từ khi có Luật kiểm toán độc lập 2011, tác giả chưa được biết có trường hợp nào KTV bị xử lý hình sự vì hành vi vi phạm quy định về KTĐL gây hậu quả nghiêm trọng. Chế tài xử lý sai phạm của KVT theo quy định pháp luật kiểm toán hiện hành (Nghị định 41/2018/NĐ-CP) mới chỉ ở các mức độ: cảnh cáo; phạt tiền; tước quyền sử dụng giấy chứng nhận hành nghề (tối đa 12 tháng); hoặc bị hủy bỏ tư cách KTV hành nghề nếu vi phạm nghiêm trọng khi kiểm toán đơn vị có lợi ích công chúng theo quy định của pháp luật chứng khoán. Các hình thức chế tài nêu trên có lẽ chưa đủ sức răn đe đối, có thể làm cho KTV dễ bị “nhờn luật”. Cho nên họ có thể vì lợi ích cá nhân mà cố tình vi phạm chuẩn mực đạo đức, quy tắc nghề nghiệp hoặc Luật kiểm toán dẫn đến gây hậu quả nghiêm trọng cho nhà đầu tư.

Thứ ba, các DNKT nhỏ thường cạnh tranh không lành mạnh bằng cách hạ thấp giá phí kiểm toán dẫn đến chất lượng dịch vụ kiểm toán không đảm bảo và rủi ro nghề nghiệp kiểm toán tăng cao.

Trên thế giới lĩnh vực KTĐL thuộc một số ít những nghề chuyên nghiệp. Các DNKT thường tập trung vào việc nâng cao uy tín thông qua cạnh tranh nhau bằng chất lượng chứ không phải bằng giá phí. DNKT có cơ chế tự chủ tài chính giống như các loại hình doanh nghiệp khác theo nguyên tắc “lấy thu bù chi để có lãi”. Do vậy, giá phí kiểm toán cần phải đảm bảo để DNKT bù đắp chi phí hoạt động và có mức độ lợi nhuận nhất định. Theo quy định pháp luật, các KTV tiến hành kiểm toán tại khách hàng đòi hỏi phải thực hiện đầy đủ các quy trình, thủ tục kiểm toán theo khuôn khổ nhất định của chuẩn mực kiểm toán. Nếu giá phí kiểm toán thấp, để hợp đồng kiểm toán có lời thì KTV phải cắt giảm thời gian hoặc bỏ bớt thủ tục trong quá trình kiểm toán. Hậu quả kéo theo là kết quả kiểm toán chứa đựng rủi ro sai sót cao vì chất lượng kiểm toán không bảo đảm.

44 https://bizlive.vn/doanh-nghiep/ap-che-tai-voi-cong-ty-kiem-toan-chat-luong-kem-3446116.html, truy cập ngày 25/04/2020

Khách hàng cũng như công chúng đầu tư mất dần niềm tin vào kết quả KTĐL. Có thể nói giá phí là một yếu tố đầu vào quan trọng để đảm bảo chất lượng của BCKT. Thành ngữ có câu “tiền nào của nấy”, áp dụng cũng đúng trong dịch vụ KTĐL.

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 103 trang tài liệu này.

Thế nhưng thực tế hiện nay có rất nhiều doanh nghiệp ở Việt Nam, kể cả doanh nghiệp niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán lại không quan tâm đến chất lượng của dịch vụ KTĐL. Họ thích chọn những DNKT có mức phí kiểm toán thấp vì họ chỉ cần có BCKT mang tính hình thức vì bắt buộc phải có theo quy định pháp luật. “Theo số liệu VACPA cung cấp, các DNKT nước ngoài tại Việt Nam có mức phí bình quân khoảng 380 triệu đồng/hợp đồng kiểm toán, trong khi, các DNKT trong nước chỉ chào phí khoảng 40 - 50 triệu đồng/hợp đồng kiểm toán. Theo ý kiến của nhiều chuyên gia, mức phí kiểm toán trung bình mà các DN kiểm toán trong nước đang chào rất khó đảm bảo để DNKT thực

hiện đủ các quy trình, thủ tục kiểm toán”45 Cạnh tranh là động lực để phát triển. Tuy

nhiên cạnh tranh bằng giá phí kiểm toán thấp sẽ dẫn đến nguy cơ các DNKT bỏ qua các quy định của chuẩn mực kiểm toán. Hậu quả là chất lượng của kết quả kiểm toán không bảo đảm. Nên chăng Nhà nước cần có quy định hướng dẫn về mức sàn của giá phí kiểm toán để đảm bảo duy trì chất lượng của dịch vụ kiểm toán?

2.2. Trách nhiệm pháp lý của tổ chức hành nghề kiểm toán qua vụ việc cụ thể

Trách nhiệm pháp lý của DNKT trong vụ Công ty kiểm toán DFK thực hiện kiểm toán BCTC của Công ty CP Gỗ Trường Thành (Mã chứng khoán: TFF)

Tóm tắt tình huống:

Công ty Công ty CP Tập đoàn kỹ nghệ Gỗ Trường Thành (gọi tắt là “Công ty Trường Thành”) là một công ty cổ phần được niêm yết trên Sở giao dịch chứng khoán TP.HCM (HOSE) từ năm 2008. Vào tháng 07 năm 2016, Công ty Trường Thành đã khiến cho các cổ đông của mình cực sốc khi công bố BCTC quý 02/2016 với kết quả lỗ khủng bất ngờ khoảng 1.000 tỷ đồng. Trong khi số liệu BCTC đã được kiểm toán của 10 năm trước đó cho thấy công ty năm nào cũng có lãi liên tục với tổng số lãi lũy kế gần 400 tỷ đồng.

45 Trần Thị Luận, 2016. Cạnh tranh về giá phí kiểm toán tại các công ty kiểm toán, Tạp chí Công Thương, số 3/2016, tr.4.

Bảng số 2.1. Lãi ròng hợp nhất của Công ty Trường Thành qua các năm

(Nguồn: https://cafef.vn/kiem-ke-thieu-hut-gan-1000-ty-tai-go-truong-thanh-trach-nhiem-cua-cong-ty-kiem-toan- dfk-viet-nam-the-nao)

Nguyên nhân chính của khoản lỗ khủng của Công ty Trường Thành là do trong năm 2016 khi kiểm kê KTV phát hiện một lượng lớn hàng tồn kho trị giá đến 980 tỷ đồng và doanh nghiệp chưa trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi cho BCTC năm 2015. Do vậy giá vốn của 6 tháng đầu năm 2016 phải ghi nhận một khoản tăng đột biến lên đến 1.690 tỷ đồng, cao gấp đôi doanh thu. Kết quả là chỉ trong nửa đầu năm 2016, Công ty Trường Thành đã lỗ ròng 1.073 tỷ đồng.

Đáng lưu ý là trong giai đoạn từ 05 năm từ 2011-2015, BCTC của Công ty Trường Thành được kiểm toán bởi Công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam (Gọi tắt là “Công ty DFK”). Báo cáo kiểm toán của Công ty DFK phát hành cho ý kiến chấp nhận toàn phần đối với BCTC năm 2015 của Công ty Gỗ Trường Thành. Tức là các KTV đã cho rằng BCTC là trung thực và hợp lý trên khía cạnh trọng yếu. Đây là mức độ bảo đảm cao nhất của ý kiến kiểm toán. Nhà đầu tư hoặc đối tác có thể tin tưởng khi sử dụng thông tin trên BCTC của Công ty Trường Thành để ra quyết định kinh doanh.

(Nguồn: https://cafef.vn/kiem-ke-thieu-hut-gan-1000-ty-tai-go-truong-thanh-trach-nhiem-cua-cong-ty-kiem-toan- dfk-viet-nam-the-nao)

Sự cố nghiêm trọng này được phát hiện sau khi Công ty kiểm toán E&Y (thuộc Big

4) thực hiện kiểm toán BCTC 6 tháng đầu năm 2016 của Công ty Trường Thành. Các KTV của Công ty E&Y đã phát hiện hàng tồn kho bị thiếu 980 tỷ dẫn đến phải điều chỉnh hạch toán tăng giá vốn trong kỳ. Bên cạnh đó, có một số khoản mục, lớn nhất là khoản nợ phải thu tại thời điểm 31/12/2015 bị giảm 218 tỷ đồng. Đây là những sai sót rất trọng yếu nên KTV buộc doanh nghiệp phải điều chỉnh hồi tố số liệu tham chiếu trong BCTC năm 2015. Giá cổ phiếu của Công ty Trường Thành (TTF) bị giảm cực mạnh trong một thời gian ngắn. “Giá đóng cửa của cổ phiếu TTF lập đỉnh cao ngày 18/07/2016 là 43.600 đồng và lao dốc không phanh trong một tháng sau đó khi có kết quả kiểm toán của Công

ty kiểm toán E&Y. Giá đóng cửa ngày 16/08/2016 là 10.000 đồng”46. Nhà đầu từ nắm giữ

cổ phiếu TTF tại thời điểm đó hết sức bàng hoàng vì giá cổ phiếu giảm 77% chỉ trong vòng một tháng. Từ đây công chúng đặt nghi vấn lớn là: khi liệu số liệu về hàng tồn kho

46 https://s.cafef.vn/Lich-su-giao-dich-TTF-1.chn, ngày truy cập 20/05/2020

và nợ phải thu tại thời điểm 31/12/2015 trong BCTC của Công ty Trường Thành được xác nhận bởi Công ty kiểm toán DFK có sai sót nghiêm trọng thì trách nhiệm của Công ty Kiểm toán DFK như thế nào?

Cho đến nay chưa có một công bố chính thức công khai trên phương tiện thông tin đại chúng về nguyên nhân chi tiết dẫn đến sai sót nghiêm trọng của BCKT của Công ty kiểm toán DFK. “Trong vụ việc Công ty gỗ Trường Thành (TTF) vừa qua, Ủy ban Chứng khoán nhà nước (UBCKNN) đã làm việc với Công ty kiểm toán DFK Việt Nam . Sau đó, UBCKNN đã công bố đình chỉ tư cách của hai kiểm toán viên thuộc DFK”47. Để đưa ra được kết luận về trách nhiệm pháp lý của Công ty kiểm toán DFK khi phát hành báo cáo kiểm toán có sai sót nghiêm trọng như vậy, tác giả phân tích tình huống nêu trên dựa trên

một số giả định sau:

2.2.1. Trường hợp KTV đã có sai phạm trong quá trình thực hiện kiểm toán

Trong quá trình thực hiện kiểm toán, các KTV của Công ty Kiểm toán DKF đã không tuân thủ các quy định như: các chuẩn mực kiểm toán, quy tắc đạo đức nghề nghiệp; Luật, Nghị định, Thông tư quy định về chuyên ngành KTĐL…dẫn đến việc phát hành báo cáo kiểm toán có sai sót.

Ví dụ: KTV đã không thực hiện thủ tục chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho tại thời điểm 31/12/2015 mà tin tưởng vào Biên bản kiểm kê hàng tồn kho cuối năm do khách hàng cung cấp. Từ đó dẫn đến số liệu hàng tồn kho trong BCTC kiểm toán bị khai khống 980 tỷ đồng.

Hậu quả pháp lý của hành vi sai phạm của KTV là Công ty kiểm toán DFK phải chịu trách nhiệm pháp lý cả về hành chính và dân sự. Cụ thể như sau:

2.2.1.1.Trách nhiệm hành chính

Trách nhiệm hành chính đề cập đến việc Cơ quan nhả nước có thẩm quyền áp dụng chế tài phạt hành chính đối với chủ thể vi phạm pháp luật. Với trường hợp sai sót BCKT của Công ty kiểm toán DFK, có thể tham chiếu theo điều 59 Luật kiểm toán độc lập 2011 về các hành vi của tổ chức hoặc cá nhân vi phạm pháp luật về KTĐL (bao gồm 19 nhóm hành vi khác nhau) ở khoản 10 (lỗi vô ý) hoặc 11 (lỗi cố ý) liên quan trực tiếp đến báo cáo kiểm toán như sau:“10. Do thiếu cẩn trọng dẫn đến sai sót hoặc làm sai lệch kết quả

47 https://www.thesaigontimes.vn/151878/Quy-dinh-trach-nhiem-cua-kiem-toan-chua-chat-che.html, truy cập ngày 20/05/2020

kiểm toán, hồ sơ kiểm toán; 11. Cố tình xác nhận báo cáo tài chính có gian lận, sai sót hoặc thông đồng, móc nối để làm sai lệch tài liệu kế toán, hồ sơ kiểm toán và cung cấp thông tin, số liệu báo cáo sai sự thật;”48

Mặc dù các sai phạm là của KTV gây ra, nhưng với vai trò là tổ chức hành quản lý, điều động nhân sự, giám sát chất lượng kiểm toán, Công ty kiểm toán DFK cũng phải gánh chịu trách nhiệm bị phạt hành chính vì BCKT sai do lỗi của người lao động của mình gây ra. Cần lưu ý là báo cáo kiểm toán được ký xác nhận trước khi phát hành bởi cả KTV và người đại diện DNKT. Công ty kiểm toán DFK phải đối mặt với các hình thức xử phạt hành chính theo quy định của Luật kiểm toán độc lập 2011 như sau: “a) Cảnh

cáo; b) Phạt tiền; c) Thu hồi Giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán, Giấy chứng nhận đăng ký hành nghề kiểm toán”49

Quy định chi tiết về xử phạt DNKT có hành vi vi phạm quy định về Báo cáo kiểm toán áp được đề cập trong điều 48 Nghị định 41/2018/NĐ-CP ngày 12/03/2018 (khoản 3, 4, 5) mức phạt từ 5 triệu đồng đến 40 triệu đồng cho một hành vi vi phạm. Ngoài ra DNKT còn bị áp dụng hình phạt bổ sung là tước quyền sử dụng giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán từ 6 đến 12 tháng đối nếu tái phạm vi phạm “Bố trí người ký báo cáo kiểm toán khi không phải là kiểm toán viên hành nghề”50

2.2.1.2 Trách nhiệm dân sự

Công ty kiểm toán DFK đã phát hành báo cáo kiểm toán sai sót. Theo nguyên tắc chung thì DNKT này phải có nghĩa vụ bồi thường cho hành vi gây thiệt hại của mình. Chủ thể bị thiệt hại được chia thành hai trường hợp:

i) Bên bị thiệt hại là Công ty Trường Thành

Trong trường hợp này, Công ty kiểm toán DFK và Công ty Trường Thành có quan hệ dân sự ràng buộc theo hợp đồng kiểm toán, trong đó Công ty DFK là bên cung cấp dịch vụ toán, còn Công ty Trường Thành là bên yêu cầu dịch vụ. Khi có phát sinh tranh chấp do một bên vi phạm nghĩa vụ trong hợp đồng thì bên vi phạm phải có nghĩa vụ thực hiện trách nhiệm dân sự trong hợp đồng. Công ty kiểm toán DFK đã phát hành BCKT chấp nhận toàn phần, nhưng thực tế BCTC của khách hàng lại chứa đựng sai sót trọng

48 Khoản 10, khoản 11 Điều 59 Luật kiểm toán độc lập 2011

49 Khoản 1 điều 60 Luật Kiểm toán độc lập 2011

50 Khoản 52 điều 48 Nghị định 41/2018/NĐ-CP

yếu. Theo hợp đồng kiểm toán mẫu ban hành kèm theo Chuẩn mực kiểm toán số 210 về Hợp đồng kiểm toán, một trong những nghĩa vụ quan trọng của DNKT là “phải lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán để đạt được sự đảm bảo hợp lý về việc liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu hay không”51. Có thể kết luận Công ty kiểm toán DFK đã vi phạm nghĩa vụ hợp đồng trong quan hệ hợp đồng với Công ty Trường Thành.

Căn cứ để xác định trách nhiệm dân sự của Công ty kiểm toán DFK đối với Công ty Trường Thành phụ thuộc vào các cơ sở pháp lý theo thứ tự ưu tiên áp dụng luật chuyên ngành trước luật chung như sau: a) Hợp đồng kiểm toán; b) Luật kiểm toán độc lập; c) Luật thương mại; d) Bộ luật Dân sự.

Vì vậy công ty Trường Thành với tư cách là bên bị vi phạm hợp đồng có quyền yêu cầu và công ty kiểm toán DFK với tư cách bên vi phạm hợp đồng có nghĩa vụ thực hiện trách nhiệm dân sự như sau:

+ Thanh toán tiền phạt vi phạm hợp đồng nếu trong hợp đồng kiểm toán có thỏa thuận về phạt hợp đồng đối với bên vi phạm nghĩa vụ hợp đồng. Bên bị vi phạm không có nghĩa vụ phải chứng minh giá trị thiệt hại thực tế do hai bên đã có thỏa thuận trong hợp đồng. Bản chất hợp đồng kiểm toán là hợp đồng dịch vụ của hai thương nhân được điều chỉnh bởi Luật thương mại 2005. Theo đó số tiền phạt vi phạm theo thỏa thuận trong hợp đồng kiểm toán “nhưng không quá 8% giá trị phần nghĩa vụ hợp đồng bị vi phạm”52

+ Ngoài tiền phạt vi phạm, Công ty kiểm toán DFK còn bị chế tài“buộc thực hiện đúng hợp đồng”53 nếu có yêu cầu của Công ty Trường Thành. Nghĩa là Công ty kiểm toán DFK phải thực hiện kiểm toán BCTC lại tuân thủ theo đúng chuẩn mực kiểm toán và phát hành BCKT khác thay thế cho kết quả có sai sót. Mọi chi phí phát sinh liên quan đến nghĩa vụ này do DNKT tự chịu vì là bên vi phạm hợp đồng.

+ Bồi thường thiệt hại do Công ty kiểm toán DFK đã gây ra cho khách hàng. Mức bồi thường để bù đắp giá trị thiệt hại thực tế. Công ty Trường Thành (bên bị vi phạm hợp đồng) cần phải chứng minh có thiệt hại thực tế và nguyên nhân trực tiếp của thiệt hại là do hành vi vi phạm hợp đồng. “Giá trị bồi thường thiệt hại bao gồm giá trị tổn thất thực

toán

51 Điều 2 hợp đồng kiểm toán mẫu, ban hành kèm theo Chuẩn mực kiểm toán số 210 về Hợp đồng kiểm

52 Điều 301 Luật thương mại 2005

53 Điều 297 Luật thương mại 2005

tế, trực tiếp mà bên bị vi phạm phải chịu do bên vi phạm gây ra và khoản lợi trực tiếp mà bên bị vi phạm đáng lẽ được hưởng nếu không có hành vi vi phạm”54. Có lẽ vì lĩnh vực kinh doanh dịch vụ KTĐL có đặc thù rủi ro cao (tương tự như dịch vụ giám định quy định trong Luật thương mại 2005), nên pháp luật chuyên ngành về KTĐL có quy định giới hạn mức bồi thường tối đa mà DNKT phải chịu cho khách hàng “là 10 lần mức phí kiểm toán của hợp đồng năm”55. Tuy nhiên có điểm bất hợp lý ở quy định về bồi thường là chưa phân biệt DNKT có lỗi vô ý hay lỗi cố ý. Theo quan điểm của tác giả thì cần có quy định pháp luật tăng mức bồi thường tối đa cao hơn đối với DNKT có hành vi vi phạm hợp đồng do lỗi cố ý.

ii) Bên bị thiệt hại là bên thứ ba sử dụng báo cáo kiểm toán

Mặc dù KTV là người có lỗi vi phạm chuẩn mực kiểm toán, DNKT không thể chối bỏ trách nhiệm của mình đối với BCKT sai sót. Lý do là vì KTV là người lao động làm việc cho DNKT theo quan hệ hợp đồng lao động. DNKT có quyền giao việc, quản lý, giám sát công việc của KTV. Khi người của một pháp nhân có lỗi gây ra thiệt hại cho bên thứ ba thì trách nhiệm bồi thường trước hết là của pháp nhân. BCKT là thành quả kết hợp của cả KTV và DNKT sau khi kết thúc một cuộc kiểm toán. Nếu người đại diện pháp luật của DNKT không ký tên, đóng dấu phê duyệt trên BCKT thì báo cáo không thể được phát hành ra công chúng được.

Đối với trường hợp bên thứ ba (ví dụ như cổ đông, ngân hàng, khách hàng…) sử dụng kết quả kiểm toán của Công ty kiểm toán DFK mà bị thiệt hại thì DNKT này phải chịu trách nhiệm dân sự ngoài hợp đồng. Mặc dù giữa các chủ thể này và Công ty kiểm toán DFK không bị ràng buộc quyền và nghĩa vụ bởi hợp đồng nào, nhưng Công ty kiểm toán DFK vẫn phải có nghĩa vụ bồi thường thiệt hại cho những chủ thể bị thiệt hại. Yêu cầu này dựa trên một nguyên tắc của pháp luật dân sự là khi một chủ thể có hành vi vi phạm pháp luật và gây thiệt hại cho chủ thể khác thì phải có trách nhiệm bồi thường thiệt hại do mình gây ra. Tham chiếu theo quy định của Luật kiểm toán độc lập 2011 thì Công ty kiểm toán DFK phải chịu trách nhiệm đối với người sử dụng kết quả kiểm toán trong khi những chủ thể bị thiệt hại này thỏa mãn đồng thời ba điều kiện sau: “a) Có lợi ích liên quan trực tiếp đến kết quả kiểm toán của đơn vị được kiểm toán tại ngày ký báo cáo kiểm toán; b) Có hiểu biết một cách hợp lý về báo cáo tài chính và cơ sở lập báo cáo tài chính

54 Khoản 2 điều 302 Luật thương mại 2005

55 Điểm 6.2 phần B Thông tư 64/2004/TT-BTC