Mối Quan Hệ Giữa Các Khái Niệm Cơ Bản Trong Phương Pháp Abc

Các khái niệm sử dụng trong phương pháp ABC có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Mối quan hệ giữa các khái niệm trong phương pháp ABC được thể hiện trong sơ đồ 2.3.

Sơ đồ 1.3: Mối quan hệ giữa các khái niệm cơ bản trong phương pháp ABC

Nguồn: Ax và Ask (1995)

1.2.2.2 Quy trình triển khai phương pháp xác định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động

Các nghiên cứu của Drury (2007); Cooper và Kaplan (1991); Kaplan và Atkison (1998) đã lập luận rằng để triển khai phương pháp ABC cần xác định các yếu tố chủ yếu, được coi là thành phần cơ bản của phương pháp, đó là: nguồn lực, hoạt động, trung tâm hoạt động, các tiêu thức phân bổ và các đối tượng chi phí.

Các nghiên cứu đi trước khẳng định nội dung chủ yếu trong quá trình triển khai phương pháp ABC sẽ là vấn đề kỹ thuật. Quá trình triển khai bắt đầu từ các mục tiêu của hệ thống thông tin từ phương pháp ABC và kết thúc với việc phân tích dữ liệu chi phí (Roztocki, 2010; Horngren và cộng sự, 2015; Levin và Sallbring, 2011). Trên cơ sở kế thừa và tổng hợp các nghiên cứu đi trước, tác giả xác định quy trình triển khai phương pháp ABC như sau: (1) Lựa chọn mục tiêu cụ thể khi triển khai; (2) Phác họa các vấn đề tổ chức ảnh hưởng tới việc triển khai; (3) Xây dựng danh mục các hoạt động và nhóm các hoạt động chủ yếu; (4) Phân bổ chi phí cho các hoạt động; (5) Phân bổ chi phí hoạt động cho các sản phẩm và (6) Phân tích dữ liệu chi phí. Cụ thể các bước triển khai chi tiết như sau:

Bước 1: Lựa chọn các mục tiêu cụ thể khi triển khai

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 262 trang tài liệu này.

Theo Turney (1991), Cooper (1988) và Drury (2007), các mục tiêu cụ thể mà DN có thể đạt được bằng cách vận dụng phương pháp ABC gồm có:

(i) Cung cấp thông tin về các hoạt động sản xuất với mục tiêu để hỗ trợ và thúc đẩy việc nhận diện, loại bỏ sự lãng phí, nâng cao hiệu quả hoạt động

(ii) Cung cấp thông tin về các hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng và các đối tượng chịu phí để hỗ trợ giảm chi phí trong các phạm vi này

(iii) Cung cấp giá thành sản phẩm và tạo thuận lợi cho việc phân tích lợi nhuận theo sản phẩm

(iv) Cung cấp thông tin để xây dựng chiến lược giá cả

(v) Cung cấp thông tin để tìm hiểu sự tập trung thị trường

Bước 2: Phác họa các vấn đề về tổ chức ảnh hưởng tới việc triển khai

Các nghiên cứu đi trước cho rằng bản chất và hoàn cảnh cụ thể của tổ chức có liên quan đến việc đánh giá mức độ phù hợp trong việc thực hiện phương pháp ABC (Inné và Mitchell, 1998). Họ đưa ra một số vấn đề tổ chức cần xem xét trong việc thiết kế và triển khai phương pháp ABC, và cần được phân tích bởi nhóm thiết kế phương pháp ABC trước khi xác định các hoạt động, các vấn đề bao gồm:

(i) Số lượng sản phẩm được sản xuất

(ii) Sự đa dạng của các dòng sản phẩm

(iii) Ý nghĩa của các chi phí trong cơ cấu chi phí

(iv) Các phương pháp hiện có để tập hợp chi phí

(v) Số lượng và sự đa dạng của các kênh phân phối

Những vấn đề trên được nghiên cứu từ góc độ lý thuyết bất định, điều này cho thấy rằng việc thực hiện phương pháp ABC trong các đơn vị phụ thuộc hoặc ít nhất là có liên quan với các biến số cụ thể của đơn vị.

Bước 3: Xác định các hoạt động và nhóm hoạt động chủ yếu

Theo Turney (1996), việc xác định và mô tả các hoạt động là trung tâm của việc thiết kế phương pháp ABC. Việc nhận diện các hoạt động buộc các nhân viên kế toán xác định những gì đang thực sự xảy ra trong DN và đảm bảo rằng các hệ thống chi phí được xây dựng trên thực tế (Innes và Mitchell, 1998). Cooper và Kaplan (1988) cho rằng các hoạt động được mô tả bằng các động từ và các đối tượng liên quan, ví dụ: sản xuất sản phẩm, vận chuyển vật liệu, mua NVL, kiểm tra các mặt hàng, cải tiến sản phẩm mới, v.v…Các hoạt động được xác định khác nhau giữa các DN tùy thuộc vào trình độ công nghệ, quy mô và điều kiện sản xuất kinh doanh của mỗi DN, trong khi số lượng các hoạt động và loại hình hoạt động cũng khác nhau tùy cách tiếp cận của DN.

Để xác định các hoạt động và nhóm hoạt động chủ yếu, trước hết DN cần xây dựng danh mục các hoạt động. Các nghiên cứu trước cho rằng, cần xác định một danh mục hoạt động tiêu chuẩn và xác định các hoạt động chủ yếu mà DN thực hiện. Danh mục hoạt động này sẽ cung cấp cơ sở để xác định các hoạt động hoặc nhóm hoạt động trong phương pháp ABC. Danh mục này sẽ làm đơn giản hóa quá trình phân tích hoạt động bằng cách liệt kê các hoạt động tiêu biểu theo chức năng hoặc bộ phận.

Các hoạt động này được xác định bằng cách:

(i) Phân tích quá trình sản xuất kinh doanh thành các hoạt động: Quá trình vận dụng phương pháp ABC bắt đầu bằng việc phân tích quá trình sản xuất kinh doanh của DN. Đó là việc phân tích một cách có hệ thống các hoạt động hợp thành quá trình sản xuất kinh doanh sản phẩm để các xác định các nguồn lực sử dụng cho từng hoạt động;

(ii) Thông qua việc phân tích, kế toán quản trị nhận diện được các hoạt động tiêu hao nguồn lực, gây ra sự phát sinh chi phí chung: Việc phân tích quá trình sản xuất kinh doanh thành các hoạt động là rất quan trọng, nó là bước cơ sở để kế toán quản trị xác định trung tâm hoạt động, trung tâm chi phí ở các bước tiếp theo. Số lượng các hoạt động trong một DN có thể là rất lớn, nếu chia thành nhiều hoạt động để tập hợp và phân chia chi phí thì độ chính xác của thông tin sẽ rất cao, nhưng chi phí cho việc thu thập và xử lý thông tin cũng sẽ rất lớn. Vì vậy trong quá trình phân tích các hoạt động, các nhà quản lý cần quan tâm cân nhắc giữa lợi ích đạt được và các chi phí bỏ ra;

(iii) Phân nhóm và tổng hợp các hoạt động: Các hoạt động phát sinh với số lượng rất lớn trong mỗi DN, sẽ không khả thi nếu sử dụng một tiêu thức phân bổ chi phí cho mỗi hoạt động khác nhau. Do đó các hoạt động cần được tập hợp theo nhóm và sử dụng một kích tố để phân bổ chi phí của các hoạt động đó cho các đối tượng chi phí. Tập hợp các hoạt động có liên quan thành một trung tâm hoạt động. Trung tâm hoạt động này sẽ cung cấp các thông tin như chi phí của mỗi hoạt động, nguồn lực được tiêu dùng bởi mỗi hoạt động, và thông tin tổng quát về hoạt động khác. Mục đích của trung tâm hoạt động là tạo thuận lợi cho quản lý chức năng hay quá trình, đồng thời cũng nắm được chiến lược và thông tin hoạt động có liên quan đến các hoạt động của mỗi một trung tâm. Thông tin này sử dụng để giúp trả lời các kiểu câu hỏi về công việc của trung tâm, như: công việc nào được thực hiện tại trung tâm, những hoạt động nào tiêu hao nguồn lực nhiều nhất, những hoạt động nào gây lãng phí và cần được cải thiện, mỗi hoạt động kết nối như thế nào với phần tiếp theo và hoạt động tổng thể của cả bộ phận hay quá

trình. Các hoạt động có thể được nhóm theo thứ bậc để tạo thành một hệ thống phân cấp hoạt động, hệ thống này phân loại chi phí cho các hoạt động khác nhau trên cơ sở các tiêu thức phân bổ chi phí trong việc xác định mối quan hệ nhân quả.

Bước 4: Phân bổ chi phí cho các hoạt động

Sau khi xác định được các hoạt động, bước tiếp theo là phân bổ các chi phí chung cho các hoạt động bằng việc sử dụng các tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực. Đây là giai đoạn phân bổ các chi phí của nhóm chi phí nguồn lực cho mỗi trung tâm hoạt động. Ở giai đoạn này, nhiều nguồn lực có thể phân bổ trực tiếp tới các hoạt động cụ thể một cách dễ dàng, nhưng một số nguồn lực liên quan đến nhiều hoạt động cần phân bổ trên cơ sở các tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực đã lựa chọn.

Thu thập thông tin là một công việc rất cần thiết để có thể đạt được sự chính xác về thông tin chi phí. Quá trình thực hiện các hoạt động làm tiêu hao nguồn lực. Các yếu tố quyết định làm tiêu hao nguồn lực sẽ là căn cứ để phân bổ chi phí nguồn lực cho các hoạt động. Một điều kiện quan trọng để lựa chọn một tiêu thức phân bổ phù hợp là mối quan hệ nhân quả. Chi phí nguồn lực có thể được tập hợp trực tiếp hoặc ước lượng. Tập hợp trực tiếp đòi hỏi việc đo lường mức độ sử dụng thực tế của các nguồn lực, hoặc có thể cần phải ước đoán để tính ra các tỷ lệ. Ba phương pháp có mức độ chính xác về dữ liệu có thể được sử dụng trong việc ước lượng những tỷ lệ này theo thứ tự là ước đoán, đánh giá hệ thống và thu thập dữ liệu thực tế.

Bước 5: Phân bổ chi phí của các hoạt động cho các sản phẩm

Sau khi xác định chi phí của các hoạt động, kế toán tiến hành phân bổ chi phí hoạt động cho các sản phẩm dựa trên cơ sở tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động. Tiêu thức phân bổ này được xác định căn cứ vào mức độ sử dụng các hoạt động của từng loại sản phẩm.

Để lựa chọn một khía cạnh, nhân tố nào đó của hoạt động làm tiêu thức phân bổ chi phí cho từng trung tâm hoạt động, làm cơ sở để tiến hành phân bổ chi phí cho từng loại sản phẩm phải đồng thời cân nhắc hai yếu tố: Kế toán phải có dữ liệu phong phú về nguồn phát sinh chi phí lựa chọn, chẳng hạn muốn chọn số lượng sản phẩm được kiểm tra là nguồn phát sinh chi phí của trung tâm hoạt động kiểm tra sản phẩm thì kế toán quản trị phải có dữ liệu về số lượng sản phẩm, cơ cấu sản phẩm đã thực hiện kiểm tra trong kỳ. Nguồn phát sinh chi phí phải phản ánh được mức độ tiêu dùng các hoạt động của từng loại sản phẩm. Ví dụ như nếu sự vận động của chi phí phù hợp với số lượng

sản phẩm được kiểm tra thì nguồn phát sinh chi phí có thể được xác định là số lượng sản phẩm.

Phương pháp ABC có thể lựa chọn từ 3 dạng khác nhau của tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động đó là tiêu thức dựa trên nghiệp vụ, tiêu thức dựa trên thời gian hay tiêu thức dựa trên cường độ: Tiêu thức dựa trên nghiệp vụ phán ánh số lần một hoạt động được thực hiện, ví dụ như số lần chuẩn bị sản xuất; Tiêu thức dựa trên thời gian phản ánh thời gian tiêu tốn cho việc thực hiện một hoạt động, nên sử dụng khi tồn tại những thay đổi đáng kể trong tổng các hoạt động được yêu cầu cho các đầu ra khác, ví dụ như số giờ chuẩn bị sản xuất; Tiêu thức dựa trên cường độ phản ánh số lượng tài nguyên được xử lý bởi một hoạt động. Trong 3 dạng tiêu thức, tiêu thức dựa trên nghiệp vụ thì đơn giản, ít tốn kém và cũng ít chính xác nhất, được sử dụng khi số hoạt động được thực hiện tiêu tốn cùng lượng thời gian và cùng yêu cầu nguồn tài nguyên như nhau. Tiêu thức dựa trên thời gian thì chính xác hơn và cũng tốn kém hơn tiêu thức dựa trên nghiệp vụ bởi vì mô hình đòi hỏi một sự ước đoán về thời gian cần thiết mỗi khi một hoạt động được thực hiện. Ví dụ, với tiêu thức dựa trên nghiệp vụ, nhà thiết kế chỉ cần biết số lần sản phẩm được chuẩn bị sản xuất - thông tin này luôn có sẵn trong hệ thống điều động sản xuất. Với tiêu thức dựa trên thời gian, cần thiết có thêm thông tin để ước đoán số giờ chuẩn bị sản xuất cho từng sản phẩm. Tiêu thức dựa trên thời gian được sử dụng khi thời gian cần thiết để thực hiện cùng một hoạt động là không tương đồng. Tiêu thức dựa trên cường độ ghi nhận trực tiếp nguồn lực được sử dụng mỗi khi một hoạt động được thực hiện. Với số giờ chuẩn bị sản xuất, mô hình giả định rằng chi phí cho một giờ chuẩn bị sản xuất là tương đồng nhưng không phản ánh được các thông tin vượt trội như kỹ năng của người lao động. Việc lựa chọn một tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động phản ánh sự thỏa hiệp giữa tính chính xác và chi phí của phép đo. Bởi vì, trong một DN, luôn có một số lượng lớn các mối liên kết tiềm tàng từ nguồn lực đến hoạt động và từ hoạt động đến sản phẩm, nên các nhà thiết kế cố gắng giảm thiểu số lượng các tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động khác nhau.

Lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động là trọng tâm của phương pháp ABC. Một số yêu cầu ảnh hưởng đến việc lựa chọn các tiêu thức phân bổ phù hợp được các nhà nghiên cứu đề cập đến như sau:

(i) Cung cấp lý do tốt nhất về chi phí phát sinh trong nhóm chi phí hoạt động

(ii) Một tiêu thức phân bổ chi phí được đo lường dễ dàng

(iii) Dữ liệu có được một cách dễ dàng và có thể nhận diện đối với các sản phẩm

Tính chính xác kỳ vọng đóng vai trò quan trọng trong việc xác định các tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động mà phương pháp ABC sử dụng. Nghĩa là, các DN càng kỳ vọng độ chính xác trong báo cáo chi phí, thì càng cần độ chính xác hơn trong các tiêu thức phân bổ chi phí.

Sau khi chi phí chung được tính cho các đối tượng chi phí, kế toán sẽ tổng hợp tất cả các chi phí bao gồm chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp để tính giá thành sản xuất của sản phẩm, dịch vụ.

Bước 6: Phân tích dữ liệu chi phí

Căn cứ vào mục đích áp dụng phương pháp ABC và tùy thuộc đặc điểm, yêu cầu quản lý của từng DN mà hệ thống ABC sẽ có các báo cáo thích hợp. Dựa trên các báo cáo, kế toán tiến hành phân tích và cung cấp thông tin nhằm phục vụ yêu cầu quản lý về chi phí, giá thành và quản trị hiệu quả hoạt động.

Các bước thực hiện quy trình triển khai phương pháp ABC được minh họa theo sơ đồ dưới đây.

Lựa chọn các mục tiêu cụ thể

Phác họa các vấn đề về tổ chức

Xác định các

hoạt động và nhóm hoạt động chủ yếu

Phân bổ chi phí cho các hoạt động

Phân bổ chi phí của

các hoạt động cho các sản phẩm

Phân tích dữ liệu chi phí

Sơ đồ 1.4: Quy trình triển khai phương pháp ABC

Nguồn: Tác giả tổng hợp

1.2.2.3. Mô hình áp dụng phương pháp xác định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động

Bản chất của phương pháp xác định chi phí chính là tính giá các đối tượng chi phí. Phương pháp xác định chi phí được biểu hiện trong quy trình kế toán bao gồm nhiều khía cạnh khác nhau nhằm đo lường giá trị của các đối tượng chi phí đảm bảo thông tin cung cấp đáp ứng được mục tiêu và các yêu cầu cơ bản của thông tin tài chính. Các biểu hiện của phương pháp tính giá sẽ tạo nên mô hình tính giá (Mai Ngọc Anh và cộng sự, 2014). Các biểu hiện của phương pháp ABC sẽ tạo nên mô hình ABC.

Các nghiên cứu thực nghiệm cho thấy, mặc dù phương pháp ABC được cho là đem lại lợi ích to lớn cho DN nhưng phương pháp này chưa được áp dụng phổ biến (Innes và Mitchell, 1995; Monalo M.V., 2004; Chongruksut và Brooks, 2005). Một trong những nguyên nhân chính của việc chưa được áp dụng phổ biến, đặc biệt là ở các nước đang phát triển, là do hệ thống ABC được cho là phức tạp, đòi hỏi sự đầu lớn về nhân lực, vật lực trong quá trình triển khai. Do đó, vấn đề đặt ra là làm thế nào để có thể vừa tận dụng được lợi ích to lớn của phương pháp ABC đem lại, vừa khắc phục những hạn chế của phương pháp ABC. Bên cạnh mô hình ABC tiêu chuẩn, các học giả trên thế giới đã đề xuất hai mô hình ABC điều chỉnh đó là mô hình xác định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động sử dụng ma trận chi phí – hoạt động (viết tắt là mô hình ABC sử dụng ma trận EAD) và mô hình xác định chi phí dựa trên cơ sở hoạt động theo thời gian (Time-driven ABC, viết tắt là mô hình TDABC).

Như vậy, hiện nay tồn tại ba mô hình áp dụng phương pháp ABC bao gồm: Mô hình ABC tiêu chuẩn, mô hình ABC sử dụng ma trận EAD và mô hình TDABC. Tùy thuộc vào đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và điều kiện về nguồn lực mà các DN có thể lựa chọn mô hình áp dụng phương pháp ABC phù hợp.

(1) Mô hình ABC tiêu chuẩn

Các biểu hiện của mô hình ABC tiêu chuẩn sẽ tạo nên mô hình ABC tiêu chuẩn (hay còn gọi là mô hình ABC). Hay nói cách khác, một mô hình áp dụng tuân thủ đúng theo các nguyên tắc và nội dung phương pháp ABC được gọi là mô hình tiêu chuẩn. Mô hình ABC tiêu chuẩn được thể hiện ở sơ đồ dưới đây:

HĐ

Sơ đồ 1.5: Mô hình ABC tiêu chuẩn

Nguồn: Drury (2007)

Trong bước đầu tiên của phương pháp ABC, các chi phí được gán cho các trung tâm hoạt động thích hợp nhằm xác định tổng chi phí hoạt động. Bước tiếp theo, giá thành của sản phẩm (đối tượng chịu phí) được xác định dựa vào các tiêu thức phân bổ chi phí của hoạt động cho sản phẩm có liên quan. Vì vậy, khi các hoạt động của một DN được nhận diện, chi phí gián tiếp (chi phí chung) sẽ được phân bổ vào các hoạt động (hay trung tâm hoạt động) dựa vào các tiêu thức phân bổ nguồn lực. Sau đó, chi phí sẽ được phân bổ, hoặc truy nguyên từ các tổ hợp chi phí hoạt động đến sản phẩm theo mức độ nhu cầu đối với từng hoạt động của từng sản phẩm.

Như vậy, khác với mô hình truyền thống, mô hình ABC phân bổ toàn bộ chi phí gián tiếp trong quá trình sản xuất vào từng hoạt động, sau đó phân bổ chi phí theo hoạt động này vào từng sản phẩm theo các tiêu thức thích hợp. Cuối cùng, chi phí gián tiếp được tính vào giá thành cùng với các chi phí trực tiếp. Điểm nổi bật của mô hình ABC tiêu chuẩn là nhấn mạnh các hoạt động như là những đối tượng tập hợp chi phí chủ yếu.