Điều Chỉnh, Bổ Sung Kết Cấu, Nội Dung Hệ Thống Báo Cáo Tài Chính Hiện Hành

- 126 -

Như đã trình bày, VAS1 đề cập đến các đặc điểm chất lượng của thông tin tài chính hữu ích dưới dạng các yêu cầu kế toán, bao gồm: trung thực, khách quan, đầy đủ, kịp thời, dễ hiểu, và có thể so sánh; các yêu cầu này “phải được thực hiện đồng thời” (Bộ Tài chính, 2002a). VAS 21 cũng đề cập đến nguyên tắc và yêu cầu lập và trình bày BCTC. Tuy nhiên các quy định này chưa thể hiện được một cách thống nhất và cụ thể quy định về đặc điểm chất lượng của BCTC. Trong khi đó, IASB đã quy định, mô tả và giải thích rõ ràng các thứ bậc của đặc điểm chất lượng.

Do vậy, cần thiết thay thế các yêu cầu kế toán bằng các đặc điểm chất lượng của thông tin tài chính hữu ích. Nội dung các đặc điểm chất lượng của thông tin tài chính hữu ích phù hợp với quy định của IASB tại IFRS Framework. Theo đó, đặc điểm chất lượng bao gồm đặc điểm chất lượng cơ bản và đặc điểm chất chất lượng bổ sung, “nội dung quan trọng hơn hình thức” không được đề cập như một tiêu chuẩn riêng biệt vì nó đã bao hàm trong “trình bày trung thực”. Ngoài ra, có thể có những hướng dẫn thích hợp về rào cản chi phí trong điều điều kiện Việt Nam.

Thứ ba, khái niệm “bảo toàn vốn” (capital maintenance) cũng cần được bổ sung vào Chuẩn mực chung như là một trong những yếu tố quyết định mô hình kế toán được sử dụng trong trình bày BCTC. Theo đó, nêu ra các phương pháp và các trường hợp nào sẽ được áp dụng việc bảo toàn vốn khi cần thiết. Điều này sẽ là cơ sở rất quan trọng giúp cho hệ thống kế toán Việt Nam nói chung và hệ thống BCTC nói riêng hội nhập với thông lệ quốc tế.

Thứ tư, nâng cấp, tiến đến thay thế VAS 1 – Chuẩn mực chung thành

Vietnamese Conceptual Framework.

Hiện nay, VAS 1 quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và yêu cầu kế toán cơ bản, các yếu tố và ghi nhận các yếu tố của BCTC doanh nghiệp, nhưng lại được xem như là một chuẩn mực kế toán. Điều này làm cho vai trò của VAS 1 trở nên không rõ ràng, không phù hợp với thông lệ quốc tế.

Do vậy, trên cơ sở bổ sung, điều chỉnh, nội dung, cần tiến tới nâng cấp, thay thế VAS 1 – Chuẩn mực chung thành Vietnamese Conceptual Framework (Khuôn mẫu lý thuyết cho BCTC Việt Nam).

- 127 -

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 248 trang tài liệu này.

3.2.1.2. Điều chỉnh, bổ sung kết cấu, nội dung hệ thống Báo cáo tài chính hiện hành

(a) Điều chỉnh, bổ sung hệ thống BCTC

(1) Bổ sung Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu

Như đã trình bày ở chương 2, hiện tại Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu chưa được trình bày thành một báo cáo riêng biệt trong hệ thống BCTC doanh nghiệp, trong khi, theo IFRS Framework, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu là một báo cáo riêng biệt trong hệ thống BCTC.

Nhằm hòa hợp với chuẩn mực quốc tế, thiết nghĩ, có thể xem xét trình bày và công bố Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu như là một báo cáo riêng biệt trong hệ thống BCTC. Thay đổi trong vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp từ đầu đến cuối kỳ báo cáo thể hiện sự tăng lên hoặc giảm đi của tài sản thuần trong kỳ. Trừ những thay đổi do các giao dịch với chủ sở hữu với tư cách là chủ sở hữu (như góp vốn, mua lại cổ phần của đơn vị và cổ tức) và chi phí giao dịch liên quan trực tiếp đến những giao dịch này, báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu trong kỳ trình bày tổng thu nhập và chi phí. Theo đó, báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu cung cấp thông tin liên quan đến sự tăng, giảm giá trị của tài sản thuần hoặc vốn đầu tư của cổ đông theo các nguyên tắc đo lường cụ thể được lựa chọn và công bố, bao gồm các thông tin sau:

- Tổng lợi nhuận tổng hợp của một kỳ, trình bày riêng phần chia cho chủ sở hữu của công ty mẹ và các cổ đông thiểu số;

- Tác động của việc áp dụng hồi tố hoặc điều chỉnh hồi tố lên từng thành phần của vốn chủ sở hữu, theo quy định của IAS 8- Chính sách kế toán, sự thay đổi trong ước tính kế toán và sai sót; và

- Đối chiếu giữa giá trị đầu kỳ và cuối kỳ cho từng thành phần của vốn chủ sở hữu và thuyết minh riêng các thay đổi phát sinh từ:

+ Lãi lỗ (hoạt động kinh doanh);

+ Thu nhập tổng hợp khác;và

+ Các giao dịch với chủ sở hữu của doanh nghiệp với tư cách là chủ sở hữu, trình bày rõ giá trị đóng góp của chủ sở hữu và giá trị phân chia cho các chủ sở hữu và thay đổi về tỷ lệ sở hữu của chủ sở hữu

- 128 -

trong các công ty con mà không dẫn đến mất quyền kiểm soát.

Doanh nghiệp trình bày trong báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu, hoặc trong thuyết minh BCTC, khoản cổ tức ghi nhận là phần phân chia cho các chủ sở hữu trong kỳ và cổ tức được chia trên mỗi cổ phiếu.

(2) Đổi tên “Bảng cân đối kế toán” thành “Báo cáo tình hình tài chính”.

(3) Đổi tên “Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh” thành “Báo cáo lợi nhuận tổng hợp” hoặc “Báo cáo lãi lỗ và thu nhập khác”.

Như vậy, hệ thống BCTC doanh nghiệp sau khi bổ sung Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu và điều chỉnh chỉnh tên gọi đối với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo KQHĐKD, sẽ bao gồm :

- Báo cáo tình hình tài chính;

- Báo cáo lợi nhuận tổng hợp hoặc Báo cáo lãi lỗ và thu nhập khác;

- Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu;

- Báo cáo lưu chuyển tiền;

- Thuyết minh BCTC.

(b) Điều chỉnh, bổ sung nội dung các khoản mục trên BCTC

(i) Bảng cân đối kế toán

(1) Thay đổi tên gọi Bảng cân đối kế toán thành Báo cáo tình hình tài chính cho phù hợp với IAS 1 và nội dung, bản chất của thông tin trình bày trên báo cáo này.

(2) Bỏ quy định ghi chép trên các tài khoản ngoài bảng.

Việc quy định ghi chép kế toán trên các tài khoản ngoài Bảng CĐKT hiện nay tỏ ra bất cập vì quy định vừa thừa vừa thiếu và không phù hợp với chuẩn mực kế toán và thông lệ quốc tế. Do vậy nên bỏ các tài khoản ngoài bảng, đồng thời bổ sung các nội dung tương ứng trong thuyết minh BCTC.

(3) Quy định lại phương pháp tính giá hàng tồn kho cho phù hợp với thông lệ quốc tế. Theo đó, không sử dụng phương pháp nhập sau xuất trước (LIFO); giá vốn sẽ được tính theo phương pháp nhập trước xuất trước (FIFO) hoặc phương pháp bình quân, ngoại trừ hàng tồn kho không thể hoán đổi cho nhau một cách

- 129 -

thông thường và hàng hóa được sản xuất hoặc dịch vụ được cung cấp tách riêng theo từng dự án sẽ được xác định theo phương pháp giá đích danh.

(4) Phân loại lại một số chỉ tiêu chưa được phân loại và trình bày phù hợp với nguyên tắc trọng yếu và tập hợp. Cụ thể :

- Chỉ tiêu Hàng tồn kho là tập hợp của hàng mua đang đi đường, nguyên vật liệu, công cụ, chi phí sản xuất dỡ dang, thành phẩm, hàng hóa, hàng gửi đi bán, hàng hóa kho bảo thuế, trong khi từng nhóm khoản mục trong đó có thể trọng yếu và cần phải trình bày riêng biệt. Do vậy, cần phải trình bày từng nhóm khoản mục này thành một chỉ tiêu riêng biệt trên báo cáo. Theo đó, điều chỉnh, bổ sung các chỉ tiêu phản ánh giá trị hiện của các loại hàng tồn kho dự trữ cho quá trình sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp bằng cách tách chỉ tiêu “hàng tồn kho” thành các chỉ tiêu:

+ Nguyên vật liệu, công cụ;

+ Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang;

+ Thành phẩm, hàng hóa;

- Tách Chỉ tiêu “Đầu tư ngắn hạn” thành 2 chỉ tiêu :

+ Đầu tư chứng khoán ngắn hạn;

+ Đầu tư ngắn hạn khác.

- Tách chỉ tiêu “Đầu tư dài hạn khác” thành 2 chỉ tiêu :

+ Đầu tư chứng khoán dài hạn;

+ Đầu tư dài hạn khác.

(5) Sửa tên một số chỉ tiêu cho phù hợp và nhất quán. Chẳng hạn, “Phải trả người bán” thành “Phải trả người bán ngắn hạn” “Phải thu dài hạn nội bộ” thành “Phải thu nội bộ dài hạn”; “Các khoản phải trả, phải nộp ngắn hạn khác” thành “Phải trả ngắn hạn khác”…

(6) Các khoản phải thu cần tính đến các khoản khấu trừ, chiết khấu cho khách hàng trước hoặc ngay thời điểm thanh toán để trình bày số thuần trên báo cáo (nếu trọng yếu).

(7) Bổ sung quy định hoặc hướng dẫn đối với các khoản suy giảm giá trị đối với tài sản cố định, trong khi chờ đợi ban hành một chuẩn mực chính thức về suy giảm giá trị tài sản.

- 130 -

Quy định về suy giảm giá trị của tài sản có ý nghĩa quan trọng và cần thiết, đặc biệt trong thời kỳ khủng hoảng kinh tế khi mà tồn tại các dấu hiệu cả bên trong và bên ngoài doanh nghiệp về sự sụt giảm giá trị của tài sản. Chính vì vậy, các doanh nghiệp phải tiến hành xác định giá trị có thể thu hồi của tài sản để bảo đảm rằng tài sản được ghi nhận không cao hơn giá trị có thể thu hồi. Hơn nữa, phạm vi điều tiết của chuẩn mực “ Suy giảm giá trị tài sản” lại có sức lan tỏa rộng như đất đai, nhà cửa, trang thiết bị … mà những tài sản này lại chiếm tỷ trọng lớn trên tổng tài sản, đặc biệt là ở các tập đoàn, tổng công ty Nhà nước.

Do vậy, trong khi chờ đợi ban hành một chuẩn mực chính thức về giảm giá trị tài sản, cần có quy định bổ sung nội dung cho các khoản giảm giá trị đối với tài sản cố định. Nội dung của các quy định này cần tiếp cận với IAS 36 và IAS

16. Theo đó, các tài sản sẽ không thể được ghi nhận và báo cáo ở giá trị cao hơn giá trị có thể thu hồi được (recoverable amount). Doanh nghiệp cần phải ghi giảm giá trị ghi sổ của một tài sản về bằng giá trị có thể thu hồi được nếu giá trị ghi sổ của tài sản không thể thu hồi hoàn toàn. Nói cách khác, nếu giá trị của một tài sản trong bảng CĐKT cao hơn giá trị thực tế của nó, được đo lường là giá trị có thể thu hồi được, tài sản đó được đánh giá là bị một khoản lỗ giảm giá trị. Do vậy nó cần được ghi giảm giá trị đúng bằng giá trị lỗ do giảm giá trị tài sản (an imparement loss), là số tiền mà giá trị ghi sổ của một tài sản vượt quá số tiền có thể thu hồi được của nó. Tương tự, theo IAS 16 – Tài sản cố định hữu hình, khi giá trị có thể thu hồi của TSCĐ được giảm xuống thấp hơn giá trị còn lại, thì giá trị còn lại cần được điều chỉnh giảm xuống mức giá trị có thể thu hồi được.

(8) Bổ sung quy định các khoản đầu tư chứng khoán ngắn hạn hoặc đầu tư chứng khoán dài hạn được báo cáo theo giá trị hợp lý thay vì giá gốc như hiện nay, trong khi chờ đợi ban hành một chuẩn mực chính thức về đo lường giá trị hợp lý.

(9) Bổ sung hướng dẫn hạch toán đối với nghiệp vụ phát hành trái phiếu chuyển đổi phù hợp với IAS 39 - Công cụ tài chính: Ghi nhận và đánh giá, trong khi chờ ban hành chính thức VAS về công cụ tài chính, nhằm tránh tình trạng doanh nghiệp vẫn có thể ghi nhận toàn bộ giá trị phát hành vào nợ phải trả, mà lẽ

- 131 -

ra phải tách biệt được giá trị phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu của công cụ này. Theo đó, ngoài hướng dẫn về trình bày BCTC, Bộ Tài chính cần có hướng dẫn hạch toán tách biệt được giá trị phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu, theo hướng: phần nợ phải trả trong trái phiếu chuyển đổi được tính là giá trị hiện tại của các khoản thanh toán trong tương lai gồm có gốc và lãi trái phiếu được chiết khấu; phần chênh lệch giữa giá phát hành và nợ phải trả phải được ghi nhận vào vốn chủ sở hữu.

(10) Bổ sung quy định doanh nghiệp phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập BCTC giữa niên độ, nhằm phản ánh trung thực thông tin về các khoản mục này trên BCTC. Ngoài ra, cần bổ sung quy định không bắt buộc phải đánh giá lại số dư cuối kỳ của các khoản có gốc ngoại tệ đối với tiền nhận trước của người mua, trả trước cho người bán, doanh thu nhận trước trong trường hợp có bằng chứng về việc các khoản này không phải thu hồi hoặc thanh toán.

(11) Hướng dẫn lại về việc chuyển các khoản nợ và vay dài hạn sang nợ dài hạn đến hạn trả khi phân loại nợ phải trả trên BCTC tại thời điểm cuối niên độ. Theo đó, cần quy định bổ sung việc chuyển các khoản vay dài hạn sang nợ dài hạn đến hạn trả và báo cáo trên BCTC như một khoản nợ ngắn hạn.

(12) Bổ sung chỉ tiêu “ Phải trả cổ tức” vào phần Nguồn vốn - Loại A- Mục I, hoặc tính vào chỉ tiêu Phải trả, phải nộp ngắn hạn khác khoản cổ tức phải trả. Khi lập BCTC năm, các công ty thường đã có kế hoạch chia cổ tức cho năm rồi. Những khoản cổ tức này cho dù chưa có quyết định chính thức thì, theo nguyên tắc thận trọng, cần ghi nó là một khoản cổ tức (ước tính) phải trả và ghi giảm phần “Lợi nhuận chưa phân phối”.

Mẫu “Báo cáo tình hình tài chính” theo đề nghị của luận án được trình bày tại Phụ lục 11.

(ii) Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

(1) Đổi tên “Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh”

Tiêu đề “Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh” chưa phản ánh được

- 132 -

toàn diện kết quả hoạt động của doanh nghiệp. Do vậy, cần đổi tên thành “Báo cáo lợi nhuận tổng hợp” hoặc “ Báo cáo lãi lỗ và thu nhập khác”

(2) Thay đổi cấu trúc của Báo cáo KQHĐKD

Theo IAS 1 (2012), doanh nghiệp có thể trình bày lãi lỗ và thu nhập tổng hợp khác trong một báo cáo duy nhất (báo cáo lợi nhuận tổng hợp), với lãi lỗ và thu nhập tổng hợp khác được trình bày thành hai phần. Như vậy, Báo cáo lợi nhuận tổng hợp được hiểu là báo cáo về sự thay đổi tài sản thuần của doanh nghiệp là kết quả của những giao dịch và những sự kiện khác mà không liên quan đến thay đổi do những giao dịch với chính chủ sở hữu. Báo cáo lợi nhuận tổng hợp sẽ bao gồm 2 phần: Lãi lỗ; thu nhập tổng hợp khác.

(3) Tách doanh thu và chi phí tài chính ra khỏi nội dung của lợi nhuận hoạt động kinh doanh.

Theo chuẩn mực kế toán quốc tế, lãi/lỗ kinh doanh là các khoản lãi lỗ từ các họat động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, không bao gồm các khoản thu nhập và chi phí tài chính (bao gồm chi phí lãi vay). Theo quy định hiện hành, chỉ tiêu này bao gồm cả doanh thu và chi phí tài chính (tức là bao gồm các khoản lãi/lỗ do đầu tư cổ phiếu và chi phí lãi vay). Điều này vừa không phù hợp với chuẩn mực kế toán, vừa rất dễ tạo ra sự nhập nhằng về thông tin, thậm chí hiểu nhầm cho nhà đầu tư, khi các khoản lãi/lỗ bán cổ phiếu vốn không phải của hoạt động mang tính thường xuyên của công ty, có thể được hiểu là kết quả hoạt động chủ yếu của công ty.

Do vậy, cần điều chỉnh một số nội dung sau:

- Bổ sung chỉ tiêu “ Lãi vay hoạt động kinh doanh” phản ánh chi phí lãi vay phục vụ hoạt động sản xuất kinh doanh (Theo dõi chi tiết trên TK 635).

- Đổi tên chỉ tiêu “ Doanh thu hoạt động tài chính” thành “ Doanh thu hoạt động đầu tư, tài chính”; đổi tên chỉ tiêu “Chi phí hoạt động tài chính thành” thành “Chi phí hoạt động đầu tư, tài chính” nhằm phản ánh đúng nội dung kinh tế của chỉ tiêu.

- Bổ sung chỉ tiêu “ Lợi nhuận từ hoạt động đầu tư, tài chính”

- 133 -

- Từ “thuần” trong chỉ tiêu “ Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh” cũng cần được cắt bỏ, vì nó rất dễ gây nhầm lẫn là đã trừ thuế thu nhập.

(4) Thay thế các chỉ tiêu “Thu nhập khác”, “Chi phí khác” và “Lợi nhuận khác” bằng một chỉ tiêu “Lợi nhuận khác”, vì dù các hoạt động khác có góp phần làm tăng, giảm lợi nhuận kế toán nhưng thực chất được doanh nghiệp thực hiện mà không gắn với mục tiêu “tìm kiếm” lợi nhuận (như phạt vi phạm hợp đồng, thu hồi nợ khó đòi đã xóa sổ …), và cũng không có sự tương xứng giữa “Thu nhập khác” và “Chi phí khác” để có thể xác lập mối liên hệ nhân quả giữa chúng.

(5) Bổ sung chỉ tiêu “Lãi suy giảm trên cổ phiếu” và chuẩn hóa hướng dẫn tính chỉ tiêu “Lãi cơ bản trên cổ phiếu” (EPS).

Việc tính lãi suy giảm trên cổ phiếu cung cấp thước đo lợi ích của mỗi cổ phiếu phổ thông trong kết quả hoạt động của doanh nghiệp khi tính tới tác động của các cổ phiếu phổ thông tiềm năng có tác động suy giảm đang lưu hành trong kỳ. Đối với những công ty có phát hành trái phiếu chuyển đổi hoặc cổ phiếu ưu đãi có thể chuyển đổi hoặc có kế hoạch cho người lao động được nhận cổ phiếu phổ thông của công ty... khi những người này thực hiện quyền chuyển đổi thành cổ phiếu phổ thông, thu nhập trên mỗi cổ phiếu của công ty sẽ bị giảm. Những thông tin này có ý nghĩa tham khảo cần thiết cho việc ra quyết định của nhà đầu tư.

Theo quy định của IAS 33 - Lãi trên cổ phiếu, lãi dùng để tính EPS phải trừ các khoản lãi không dành cho cổ đông phổ thông (phần phân phối lợi nhuận vào các quỹ doanh nghiệp). Những khoản thưởng này sẽ được tính vào chi phí để trừ ra khỏi lãi cho việc tính EPS. Do vậy, cần điều chỉnh cách tính chỉ tiêu lãi cơ bản trên cổ phiếu cho phù hợp với chuẩn mực kế toán và thông lệ quốc tế.

Công thức để tính “lãi cơ bản trên cổ phiếu” và “lãi suy giảm trên cổ phiếu” theo đề nghị của luận án được trình bày tại Phụ lục 12.

(6) Lộ trình áp dụng “Báo cáo lợi nhuận tổng hợp”

Báo cáo lợi nhuận tổng hợp là một vấn đề khá mới ở Việt Nam. Do vậy, luận án đề xuất lộ trình cho việc áp dụng “Báo cáo lợi nhuận tổng hợp” như sau: