So Sánh Việc Ghi Nhận Giá Trị Các Nguồn Lực Tri Thức Trong Cơ Cấu Tài Sản Vô

- 102 -

thông tin trình bày trên BCTC. Tháng 5/2011, IASB phát hành IFRS 13 - Đo lường giá trị hợp lý (Fair Value Measurement) - có hiệu lực từ 01/01/2013. Trong khi đó, VAS 1 hầu như chỉ đưa ra nguyên tắc giá gốc. Điều này, trong nhiều trường hợp, có thể làm cho BCTC không phản ánh trung thực và hợp lý giá trị hiện tại của các tài sản khi được đánh giá lại. Việt Nam hiện tại chưa có chuẩn mực quy định về suy giảm giá trị của TSCĐ nên TSCĐ được ghi nhận theo nguyên giá, khấu hao lũy kế và giá trị còn lại. Chính vì vậy, giá trị ghi sổ của tài sản trên BCTC có thể chưa phản ánh được giá trị có thể thu hồi của tài sản, trong khi có nhiều nhân tố dẫn đến sự sụt giảm giá trị tài sản, đặc biệt trong thời kỳ khủng hoảng kinh tế.

Về phương pháp xác định giá trị hợp lý, ngoại trừ đoạn 24 của chuẩn mực kế toán số 4- Tài sản cố định vô hình- có đề cập đến phương pháp xác định giá trị hợp lý của TSCĐ vô hình, thông tư 21/2006/TT-BTC hướng dẫn việc xác định giá trị hợp lý trong xác định giá phí hợp nhất kinh doanh và thông tư 210/2009/TT-BTC hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế về công cụ tài chính, chưa có hướng dẫn chính thức và thống nhất về phương pháp xác định giá trị hợp lý trong kế toán. Thực ra, ngày 13/03/2006, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư 17/TT/BTC hướng dẫn Nghị định 101/2005/NĐ-CP về thẩm định giá, và mới đây là Nghị định 89/2013/NĐ-CP, trong đó có quy định khá cụ thể các phương pháp định giá. Tuy nhiên, việc áp dụng các phương pháp này như thế nào trong kế toán vẫn còn bỏ ngỏ, có thể dẫn đến sự không thống nhất trong thực hiện, chẳng hạn giữa doanh nghiệp với kiểm toán độc lập.

Như vậy, giá trị hợp lý và việc sử dụng giá trị hợp lý ở Việt Nam tuy đã có song vẫn chưa có một định hướng rõ ràng. Điều này thể hiện qua các điểm chủ yếu sau:

- Chưa xác định một cách rõ ràng và nhất quán về việc sử dụng giá trị hợp lý là cơ sở định giá chủ yếu trong kế toán;

- Định nghĩa giá trị hợp lý chưa rõ ràng, chưa đầy đủ;

- Các quy định về giá trị hợp lý và sử dụng giá trị hợp lý trong kế toán nằm rải rác trong các chuẩn mực, mang tính chấp vá, thiếu tính hệ thống;

- 103 -

- Chưa có hướng dẫn chính thức và thống nhất về phương pháp xác định giá trị hợp lý trong kế toán;

- Giá trị hợp lý sử dụng chủ yếu cho ghi nhận ban đầu, chưa sử dụng để trình bày các khoản mục sau ghi nhận ban đầu, do đó chưa đạt được mục đích ghi nhận và trình bày các khoản mục theo những thay đổi của thị trường.

- Các đặc điểm chất lượng của thông tin tài chính hữu ích được trình bày rất chung chung trong VAS 1 và đề cập rãi rác trong một số chuẩn mực, chưa được diễn giải để có thể kết nối chúng với nhau trong một hệ thống quy định thống nhất và cụ thể.

VAS1 có đề cập đến các đặc điểm chất lượng của thông tin tài chính hữu ích dưới dạng các yêu cầu kế toán, bao gồm: trung thực, khách quan, đầy đủ, kịp thời, dễ hiểu, và có thể so sánh; các yêu cầu này “phải được thực hiện đồng thời” (Bộ Tài chính, 2002a). VAS 21 cũng đề cập đến nguyên tắc và yêu cầu lập và trình bày BCTC. Tuy nhiên các quy định này chưa thể hiện được một cách thống nhất và cụ thể quy định về đặc điểm chất lượng của BCTC. Điều này có thể dẫn đến sự thiếu quan tâm, thiếu tôn trọng về đặc điểm chất lượng của BCTC của các đối tượng có liên quan đến soạn thảo, trình bày và sử dụng thông tin trên BCTC.

Ngoài ra, các quy định có liên quan đến đặc điểm chất lượng của BCTC thể hiện trong VAS 1 và VAS 21 cũng không phù hợp với quy định của IASB và FASB. Trong khi VAS yêu cầu “phải được thực hiện đồng thời” thì IASB quy định và giải thích các thứ bậc, bao gồm đặc điểm chất lượng cơ bản và đặc điểm chất chất lượng bổ sung.

- Luật Kế toán được ban hành cách đây hơn 10 năm, đến nay một số nội dung có liên quan đến BCTC đã không còn phù hợp.

Khi Việt Nam đã gia nhập Tổ chức Thương mại thế giới hơn 6 năm, nền kinh tế đã phát triển một bước cao hơn, nhiều văn bản luật ở các lĩnh vực khác có liên quan đã được sửa đổi, bổ sung hoặc ban hành mới, thì một số quy định của

- 104 -

Luật Kế toán liên quan đến kế toán doanh nghiệp và BCTC doanh nghiệp đã bộc lộ một số vấn đề bất cập. Chẳng hạn :

- Các nguyên tắc kế toán quy định trong luật có mức độ chi tiết không cần thiết, thiếu sự cô đọng. Việc quy định chỉ sử dụng giá gốc trong xác định giá trị tài sản tỏ ra không phù hợp khi hiện nay có nhiều hoạt động, đối tượng cần phải phản ánh theo giá trị hợp lý;

- Quy định về kỳ kế toán của doanh nghiệp đặc thù và tài khoản kế toán cũng chưa đảm bảo về tính minh bạch. Theo đó, rất khó xác định được thế nào là đơn vị kế toán có đặc thù riêng về tổ chức, hoạt động; nếu doanh nghiệp thiết lập một hệ thống tài khoản cho kế toán quản trị thì liệu có vi phạm luật;

- Quy định về đơn vị kế toán như hiện nay dẫn đến tình trạng các doanh nghiệp có quy mô rất lớn nhưng không bổ nhiệm kế toán trưởng vì chỉ lập và nộp báo cáo cho đơn vị cấp trên;

- Quy định của Luật kế toán về lập BCTC tổng hợp và BCTC hợp nhất cũng chưa rõ ràng, chưa chỉ rõ khi nào phải lập BCTC tổng hợp, khi nào phải lập BCTC hợp nhất…

- Quy định về danh mục BCTC của các đơn vị kinh doanh chưa phù hợp với thông lệ quốc tế, khi không đề cập đến Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu…

Do vậy, Luật Kế toán cần được xem xét, sửa đổi, bổ sung một cách toàn diện nhằm chuẩn hóa về tính minh bạch, thống nhất và hội nhập.

Thứ hai, Hệ thống BCTC cứng nhắc, thiếu sự linh hoạt và chưa đặt trọng tâm vào việc đáp ứng nhu cầu sử dụng thông tin phù hợp của nhiều đối tượng sử dụng thông tin khác nhau.

Việc quy định một mô hình BCTC với cấu trúc và nội dung định sẵn cho các doanh nghiệp hiện nay tỏ ra không thật phù hợp. Theo thông lệ và chuẩn mực kế toán quốc tế, BCTC bao gồm một khung các yếu tố cần phải công bố, có thể được điều chỉnh cho phù hợp trong từng điều kiện cụ thể.

Hướng dẫn chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam quy định và hướng dẫn cụ thể, chi tiết việc xác định, sắp xếp, phân loại từng khoản mục trên BCTC

- 105 -

theo mẫu quy định trong khi IASB không áp đặt định dạng cố định cho BCTC, “không quy định hình thức hay mẫu biểu trình bày các khoản mục” (IASB, 2012a, p.57).

Sự thiếu linh hoạt của hệ thống BCTC hiện hành làm cho việc lập các BCTC trở nên bị “hành chính hóa” theo một khuôn mẫu định sẵn, điều này có thể làm cho những lợi ích mang lại từ BCTC mà nhà đầu tư, người cho vay, chủ nợ, nhà nước, các doanh nghiệp, và nhiều người sử dụng khác mong muốn đạt được trở nên không rõ ràng và nặng tính hình thức.

Thông tin hữu ích trước tiên phải phù hợp với người sử dụng, phải đầy đủ và thuận lợi trong so sánh. Chế độ kế toán hiện hành chỉ mới chú ý đến đặc điểm của doanh nghiệp (về quy mô) khi xây dựng hai mô hình BCTC theo Quyết định 15/2006/QĐ-BTC (dành cho các doanh nghiệp lớn) và theo Quyết định 48/2006/QĐ-BTC (dành cho các doanh nghiệp nhỏ và vừa), mà chưa đặt trọng tâm vào các nhóm đối tượng sử dụng thông tin đa dạng về mục đích, yêu cầu sử dụng thông tin, trình độ, khả năng để ra quyết định. Cụ thể, không phải mục đích sử dụng thông tin trên BCTC của mọi đối tượng là như nhau, bởi điều này phụ thuộc rất nhiều vào lợi ích mang lại. Thông tin trình bày trên BCTC có thể rất hữu ích và cần thiết với nhóm đối tượng này nhưng lại kém hữu ích và không cần thiết đối với nhóm đối tượng khác.

Thứ ba, Hệ thống báo cáo, một số nội dung, khoản mục trên BCTC chưa đầy đủ, hoặc chưa phù hợp với chuẩn mực và thông lệ quốc tế. Cụ thể:

(1) Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu chưa được trình bày thành một báo cáo riêng biệt, trong khi, theo IFRS Framework, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu là một báo cáo riêng biệt trong hệ thống BCTC.

(2) Thu nhập tổng hợp khác (other comprehensive income) chưa được đề cập, dẫn đến sự thiếu toàn diện của Báo cáo KQHĐKD.

(3) Quy định mẫu biểu của báo cáo một cách cứng nhắc, làm triệt tiêu tính linh hoạt và đa dạng của hệ thống BCTC, không phù hợp trong điều kiện các doanh nghiệp hoạt động trong các lĩnh vực khác nhau, có các thông tin đặc thù

- 106 -

nhưng mang tính trọng yếu cần phải trình bày trên BCTC.

(4) Chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam cho phép sử dụng phương pháp nhập sau, xuất trước (LIFO), trong khi IASB và FASB đều không cho phép; chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam chỉ cho phép sử dụng một trong hai phương pháp kê khai thường xuyên và kiểm kê định kỳ để hạch toán hàng tồn kho, trong khi IASB cho phép sử dụng cả 2 phương pháp này tùy thuộc vào đặc điểm doanh nghiệp và loại hàng tồn kho.

(5) Một số chỉ tiêu chưa được phân loại và trình bày phù hợp với nguyên tắc trọng yếu và tập hợp. Chẳng hạn, chỉ tiêu Hàng tồn kho (Mã số 141) là tập hợp của hàng mua đang đi đường, nguyên vật liệu, công cụ, chi phí sản xuất dỡ dang, thành phẩm, hàng hóa, hàng gửi đi bán, hàng hóa kho bảo thuế, trong khi từng khoản mục có thể trọng yếu và cần phải trình bày riêng biệt.

(6) Việc quy định ghi chép kế toán trên các tài khoản ngoài Bảng CĐKT hiện nay tỏ ra bất cập vì quy định vừa thừa vừa thiếu và không phù hợp với thông lệ quốc tế.

(7) Chưa đề cập đến các khoản chiết khấu khi trình bày các khoản phải thu trên báo cáo, trong khi IASB quy định, các khoản phải thu cần tính đến các khoản khấu trừ, chiết khấu cho khách hàng trước hoặc ngay thời điểm thanh toán để trình bày số thuần trên báo cáo (nếu trọng yếu).

(8) Chưa đề cập và hướng dẫn chính thức về suy giảm giá trị tài sản đối với TSCĐ hữu hình; cũng như việc đánh giá lại TSCĐ vô hình. Trong khi đó, IASB quy định, giảm giá trị được ghi nhận khi giá trị ghi sổ vượt quá giá trị sử dụng (theo dòng tiền chiết khấu) hoặc giá trị hợp lý thuần; còn TSCĐ vô hình được trình bày theo giá gốc trừ (-) khấu hao lũy kế và suy giảm giá trị tài sản tích lũy, hoặc giá trị đánh giá lại.

(9) Các khoản đầu tư chứng khoán ngắn hạn hoặc đầu tư chứng khoán dài hạn theo VAS được báo cáo theo giá gốc (trích lập dự phòng khi giá thị trường thấp hơn giá gốc), trong khi theo ISAB, các khoản đầu tư này được báo cáo theo giá trị hợp lý, nếu có dấu hiệu cho thấy khoản đầu tư vốn bị giảm giá trị thì

- 107 -

áp dụng chuẩn mực suy giảm giá trị tài sản.

(10) Chưa có những hướng dẫn hạch toán kế toán cụ thể đối với nghiệp vụ phát hành trái phiếu chuyển đổi (theo IAS 39 - Công cụ tài chính: Ghi nhận và đánh giá), dẫn đến, doanh nghiệp vẫn có thể ghi nhận toàn bộ giá trị phát hành vào nợ phải trả, mà lẽ ra phải tách biệt được giá trị phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu của công cụ này.

(11) Quy định về đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ chưa phù hợp. Cụ thể: Doanh nghiệp không phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập BCTC giữa niên độ, dẫn đến thông tin về các khoản mục này trên BCTC giữa niên độ chưa được phản ánh trung thực. Ngoài ra, việc quy định bắt buộc phải đánh giá lại số dư cuối kỳ của các khoản có gốc ngoại tệ đối với tiền nhận trước của người mua, trả trước cho người bán, doanh thu nhận trước tỏ ra không phù hợp trong nhiều trường hợp có bằng chứng về việc các khoản này không phải thu hồi hoặc thanh toán.

(12) Quy định về việc chuyển các khoản nợ và vay dài hạn sang nợ dài hạn đến hạn trả khi phân loại nợ phải trả trên BCTC tại thời điểm cuối niên độ còn bất cập, chưa đồng bộ. Theo đó, các khoản nợ dài hạn được quy định căn cứ kế hoạch trả nợ để chuyển sang nợ dài hạn đến hạn trả và báo cáo trên BCTC như một khoản nợ ngắn hạn, trong khi các khoản vay dài hạn, vốn có cùng tính chất, thì lại không thực hiện như vậy.

(13) Lãi hoạt động kinh doanh bao gồm cả hoạt động tài chính. Theo quy định hiện hành, chỉ tiêu Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh trên báo cáo KQHĐKD bao gồm cả doanh thu và chi phí tài chính (tức là bao gồm các khoản lãi/lỗ do đầu tư cổ phiếu và chi phí lãi vay). Điều này vừa không phù hợp với thông lệ quốc tế, vừa rất dễ tạo ra sự nhập nhằng về thông tin, thậm chí hiểu nhầm cho nhà đầu tư, khi các khoản lãi/lỗ bán cổ phiếu vốn không phải của hoạt động mang tính thường xuyên của công ty lại được hiểu là kết quả hoạt động chủ yếu của công ty.

(14) Không trình bày tách biệt các hoạt động tiếp tục khỏi các hoạt động gián đoạn trong phần thuyết minh BCTC. VAS không yêu cầu việc trình bày tách

- 108 -

biệt các hoạt động tiếp tục và hoạt động gián đoạn trong khi IFRS 5- Tài sản dài hạn nắm giữa để bán và hoạt động gián đoạn - yêu cầu trình bày riêng biệt các hoạt động tiếp tục và không tiếp tục, nhằm mục tiêu làm cho người sử dụng các BCTC tăng khả năng dự đoán các dòng tiền, lãi trên cổ phiếu (EPS) và tình hình tài chính của doanh nghiệp.

(15) Phương pháp lập chỉ tiêu lãi trên cổ phiếu (EPS) chưa phản ánh đúng bản chất của khoản mục này trong một số trường hợp. Theo cách tính hiện tại thì lãi dùng để tính EPS bao gồm cả các khoản trích quỹ khen thưởng phúc lợi không thuộc cổ đông. Theo quy định của IAS 33 - Lãi trên cổ phiếu, thì lãi dùng để tính EPS phải trừ các khoản lãi không dành cho cổ đông phổ thông (phần phân phối lợi nhuận vào các quỹ doanh nghiệp). Những khoản thưởng này sẽ được tính vào chi phí để trừ ra khỏi lãi cho việc tính EPS. Nhiều công ty trích quỹ khen thưởng phúc lợi đến 15% lợi nhuận sau thuế, do vậy EPS của các công ty này cũng bị sai lệch đáng kể.

(16) Chỉ tiêu “Lãi suy giảm trên cổ phiếu” chưa được quy định trình bày thành một chỉ tiêu trên BCTC của các công ty cổ phần. Điều này làm hạn chế về mức độ cung cấp thông tin hữu ích cho nhà đầu tư, không phù hợp với thông lệ quốc tế.

(17) Một số thông tin có thể hữu ích cho người sử dụng chưa được quy định như một thông tin tối thiểu trình bày trên Bản thuyết minh BCTC, chẳng hạn: thuyết minh về ngày đáo hạn của các khoản nợ phải thu, phải trả trọng yếu; trích lập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán; trái phiếu chuyển đổi của các công ty niêm yết; lợi nhuận tổng hợp; thuyết minh các hoạt động bị gián đoạn; các xét đoán và các khía cạnh không chắc chắn mà lãnh đạo đơn vị sử dụng trong quá trình lập BCTC.

(18) Một số đối tượng và giao dịch có liên quan trực tiếp đến việc ghi nhận và trình bày các khoản mục trên BCTC đã phát sinh trong nền kinh tế nhưng chưa được VAS đề cập, cụ thể: về công cụ tài chính (IAS 32, IAS 39, IFRS 7, IFRS 9); thanh toán trên cơ sở cổ phiếu (IFRS 2); suy giảm giá trị tài sản (IAS 36) và đo lường giá trị hợp lý (IFRS 13).

- 109 -

(19) Nội dung thông tin định kỳ về BCTC của công ty niêm yết phải công bố theo quy định còn nhiều bất cập như: thông tin so sánh trên báo cáo còn giới hạn; một số thông tin quan trọng chưa được yêu cầu công bố; quy định về lập dự phòng chưa đầy đủ v.v…

Thứ tư, hệ thống kế toán và BCTC doanh nghiệp chưa đề cập hoặc quy định việc ghi nhận và trình bày một số nội dung theo thông lệ quốc tế, trong soạn thảo và trình bày BCTC, như: hạch toán và báo cáo nguồn lực tri thức (intellectual capital), báo cáo trách nhiệm xã hội doanh nghiệp (Corporate Social Responsibility - CSR).

Về hạch toán và báo cáo nguồn lực tri thức, hiện nay, hệ thống kế toán Việt Nam hầu như chưa có đề cập một cách có hệ thống về vấn đề này. Quy định hiện hành về việc ghi nhận, đo lường và trình bày thông tin về giá trị các tài sản vô hình của doanh nghiệp trong hệ thống kế toán Việt Nam có một số điểm chưa phù hợp với chuẩn mực kế toán và thông lệ quốc tế (Bảng 2.5).

Bảng 2.5 : So sánh việc ghi nhận giá trị các nguồn lực tri thức trong cơ cấu tài sản vô hình của doanh nghiệp giữa VAS và IAS/IFRS

Nội dung

Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS 38)

Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS 04 )

Các tài sản vô hình.

- Phần mềm máy vi tính;

- Mẫu mã sản phẩm;

- Bản quyền;

- Phim ảnh;

- Danh sách khách hàng;

- Ký quỹ nhà cửa;

- Bằng sáng chế;

- Hạn mức nhập khẩu;

- Giấy phép kinh doanh;

- Mối quan hệ với khách hàng và các nhà cung cấp;

- Đặc quyền quảng cáo.

- Quyền sử dụng đất có thời hạn;

- Quyền phát hành;

- Bản quyền, bằng sáng chế;

- Nhãn hiệu hàng hoá;

- Phần mềm máy vi tính;

- Giấy phép và giấy phép nhượng quyền;

- Công thức và cách thức pha chế, kiểu mẫu thiết kế và vật mẫu;

-TSCĐ đang triển khai.