Hoàn Thiện Kiểm Soát Chất Lượng Hoạt Động Kiểm Toán Nội Bộ Trong Tập Đoàn

thể kiểm toán, so sánh với tiêu chuẩn định mức của ngành, so sánh với tiêu chuẩn kỹ thuật của nghiệp vụ, so sánh với số liệu trung bình ngành. Sau khi xem xét các tiêu chuẩn này, KTVNB tiến hành phân loại theo nhóm các tiêu chuẩn đánh giá và thực hiện việc xếp thứ tự từ thấp đến cao theo mức độ phù hợp và tính kinh tế khi áp dụng các tiêu chuẩn này.

Thứ hai, Lựa chọn các tiêu chuẩn có thể áp dụng đối với từng đối tượng kiểm toán: Việc lựa chọn các tiêu chuẩn này dựa trên kết quả của bước trên. Có thể vận dụng thử nghiệm các tiêu chuẩn và đánh giá các tiêu chuẩn vận dụng thử nghiệm trên cơ sở sau: 1- Tính thống nhất của các nhóm tiêu chuẩn, KTVNB không thể lựa chọn các tiêu chuẩn có nội dung trùng nhau hay các nhóm tiêu chuẩn theo những mục tiêu đánh giá đối ngược nhau; 2- Các nhóm tiêu chuẩn cần được lựa chọn trên nguyên tắc thận trọng, do đó KTVNB có thể thảo luận và thống nhất với nhà quản lý của đơn vị được kiểm toán các nhóm tiêu chuẩn này về mức độ phù hợp và hữu dụng: 3- Các tiêu chuẩn này phải phù hợp với nhiều phần hành và tạo ra mối liên hệ giữa nhiều phần hành khác nhau nhằm tạo điều kiện cho KTVNB thuận lợi trong tổng hợp kết quả.

Thứ ba, Tập hợp các thông tin để đánh giá. Các thông tin thu được trong giai đoạn này có thể được tiến hành xử lý và phân loại theo các nhóm tiêu thức đã được lựa chọn tương ứng với các nhóm tiêu chuẩn đánh giá. Ngoài ra, KTVNB cần đánh giá đến độ tin cậy của thông tin thông qua nguồn gốc, thời điểm thu thập… Trong nhiều trường hợp KTVNB phải tiến hành kiểm chứng thông tin hoặc sử dụng kết quả kiểm toán từ kiểm toán tài chính để nhận định về thông tin.

Thứ tư, Sử dụng các tiêu chuẩn lựa chọn để đánh giá. Dựa trên thông tin đã được lựa chọn để kiểm tra, KTVNB tiến hành xem xét và đánh giá hiệu quả trên từng phần hành, từng loại nghiệp vụ. Trên cơ sở đó, tổng hợp các đánh giá và đưa ra nhận định chung. Ngoài ra, KTVNB phải tìm hiểu và xác định các nguyên nhân của những hạn chế và bất cập đồng thời đưa ra những kiến nghị nhằm cải tiến hoạt động.

Giai đoạn III : Kết thúc kiểm toán

Với giai đoạn kết thúc kiểm toán, những nội dung sau của KTNB cần được hoàn thiện :

Thứ nhất, KTNB tiến hành tổng hợp các thông tin thu được trên cơ sở đó đưa ra đánh giá, nhận xét và kiến nghị trên báo cáo kiểm toán hoặc biên bản kiểm toán. Báo cáo của KTNB nên được lập thành ba loại và phải có quy định nội dung cụ thể

cho từng loại. Các báo cáo của KTNB thường bao gồm: Báo cáo bất thường, báo cáo từng cuộc kiểm toán, báo cáo KTNB hàng năm. Báo cáo bất thường được sử dụng trong trường hợp có những vấn đề phát sinh trong năm tài chính. Trong báo cáo này KTVNB phải nêu rõ những vấn đề rủi ro mà KTNB quan tâm, những điểm yếu trong HTKSNB tại một đơn vị hay bộ phận, những phát hiện nghiêm trọng cần có sự chỉ đạo xử lý, khắc phục của ban điều hành tập đoàn hoặc ban kiểm soát và đưa ra những đề xuất kiến nghị tương ứng. Báo cáo từng cuộc kiểm toán là văn bản chính thức trình bày tổng hợp về kết quả của cuộc kiểm toán từ các biên bản kiểm toán chi tiết và đưa ra kiến nghị đối với các bộ phận liên quan của đơn vị được kiểm toán. Báo cáo KTNB hàng năm là báo cáo được lập với nội dung tổng kết các cuộc kiểm toán đã thực hiện trong niên độ. Đặc biệt, báo cáo KTNB hàng năm phải chỉ rõ những vấn đề ảnh hưởng đến hoạt động của toàn tập đoàn, những sai phạm mang tính hệ thống phát hiện ở nhiều đơn vị thành viên. Báo cáo này sẽ được sử dụng làm cơ sở cho việc xây dựng kế hoạch kiểm toán năm sau.

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 284 trang tài liệu này.

Thứ hai, Tại phần lớn các tập đoàn được khảo sát, một bản báo cáo KTNB được gửi cho chủ tịch hội đồng quản trị và tổng giám đốc, sau khi được tổng giám đốc rà soát (đối với công ty mẹ) và giám đốc rà soát (đối với công ty con). Với phương thức này, các vấn đề liên quan đến tổng giám đốc hoặc giám đốc đơn vị thành viên có thể không được báo cáo đầy đủ. Vì vậy, theo tác giả, KTNB cần thảo luận và thống nhất các vấn đề ghi nhận trong quá trình kiểm toán, cũng như phân hạng rủi ro của các vấn đề này với đối tượng được kiểm toán, sau đó trình một bản báo cáo kiểm toán lên ban kiểm soát hoặc ủy ban kiểm toán và tổng giám đốc. Trong mô hình đề xuất của tác giả ở phần sau sẽ đề cập đến vị trí, chức năng và hoạt động của ban kiểm soát và ủy ban kiểm toán.

Thứ ba, Báo cáo kiểm toán cần đưa ra các khuyến nghị có tính thực tế và nêu rõ thời gian dự định hoàn thành các kiến nghị. Nhóm kiểm toán cần xem xét đánh giá tính khả thi của các kiến nghị trước khi đưa vào báo cáo KTNB. Nhóm kiểm toán có thể đề xuất những biện pháp thay thế đối với đơn vị được kiểm toán hoặc đề xuất nhiều phương án thực hiện kiến nghị nhằm tạo điều kiện cho doanh nghiệp thành viên được kiểm toán.

Giai đoạn IV : Kiểm tra việc thực hiện kết luận và kiến nghị KTNB

Trong giai đoạn kiểm tra việc thực hiện kiến nghị, KTNB trong các tập đoàn cần hoàn thiện những nội dung sau:

Thứ nhất là, Kiểm tra đơn vị được kiểm toán thực hiện kiến nghị của KTNB là giai đoạn cuối cùng của một quy trình KTNB nhằm đảm bảo kết quả kiểm toán được sử dụng để cải tiến hoạt động quản lý tài chính, kế toán và hoạt động kinh doanh khác của đơn vị được kiểm toán.

Thứ hai là, Qua khảo sát thực tế đối với KTNB tại các tập đoàn kinh tế nhà nước, tác giả nhận thấy KTNB của các tập đoàn kinh tế không thể tiến hành kiểm tra thực hiện kiến nghị ngay sau thời gian tiến hành kiểm toán. Hơn nữa, việc kiểm tra thực hiện kiến nghị của KTNB cũng khó được đầu tư nhiều thời gian vì khối lượng công việc rất lớn của các KTVNB. Kế hoạch kiểm tra việc thực hiện kiến nghị của KTNB có thể được xây dựng như việc xây dựng kế hoạch kiểm toán nhằm bố trí thời gian, nhân sự phù hợp với công việc.

Thứ ba là, KTNB có thể thực quy trình kiểm tra việc thực hiện kiến nghị theo trình tự sau: 1- Kiểm tra về thời hạn, nội dung báo cáo của đơn vị được kiểm toán về tình hình và kết quả thực hiện các kiến nghị của nhóm KTNB. Ở đây, KTVNB cần xem xét nội dung điều chỉnh có phù hợp với số liệu điều chỉnh và nội dung kiến nghị của đoàn KTNB không. 2- Kiểm tra đánh giá thực tế cả về thời gian, nội dung kết quả những công việc mà đơn vị được kiểm toán và thực hiện theo các kiến nghị của nhóm KTNB (bao gồm việc chấn chỉnh quản lý, tăng cường công tác kế toán, điều chỉnh sổ sách và báo cáo tài chính, xử lý các quan hệ tài chính …). 3- Thu thập các bằng chứng về việc đơn vị được kiểm toán đã thực hiện kiến nghị của nhóm KTNB. 4- Lập biên bản về việc kiểm tra thực tế việc thực hiện kết luận của nhóm KTNB tại đơn vị được kiểm toán. 5- KTNB phải báo cáo kết quả về việc đơn vị được kiểm toán thực hiện kiến nghị của KTNB gửi hội đồng quản trị, trưởng ban kiểm soát và ban lãnh đạo tập đoàn. Trong báo cáo này KTNB phải đưa ra được đánh giá về mức độ thực hiện kiến nghị, nêu những tồn tại mà đơn vị được kiểm toán chưa thực hiện, phân tích những nguyên nhân và kiến nghị với lãnh đạo tập đoàn các biện pháp xử lý tiếp theo. 6- Trên cơ sở các phát hiện, khuyến nghị của KTNB và các văn bản trả lời của đơn vị được kiểm toán, bộ phận KTNB thực hiện theo dõi sau kiểm toán bằng việc thông qua kiểm tra các khuyến nghị nào không trả lời, đồng ý, đồng ý từng phần, không đồng ý, ý kiến trái ngược, từ chối và lập báo cáo theo dõi sau kiểm toán, gửi tới các bộ phận liên quan. Trong trường hợp đối tượng kiểm toán không đưa ra các biện pháp chỉnh sửa thì KTNB phải yêu cầu làm rõ và báo cáo cấp có thẩm quyền xem xét quyết định.

Với quy mô hoạt động lớn như các tập đoàn kinh tế, để có thể xây dựng một quy trình kiểm toán phù hợp với đơn vị mình, KTVNB và bộ phận KTNB cần áp dụng thử nghiệm với một vài đơn vị sau đó áp dụng trên diện rộng đối với các đơn vị thành viên của tập đoàn. Việc triển khai quy trình KTNB được chia thành nhiều cấp độ với mục tiêu khác nhau. Các cấp độ mục tiêu của quy trình KTNB phải được xây dựng theo từng bước, giảm thiểu các rủi ro có thể xẩy ra trong khi áp dụng quy trình này trên diện rộng.

3.4.1.3. Hoàn thiện kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán nội bộ trong tập đoàn

Chất lượng hoạt động kiểm toán phụ thuộc vào nhiều yếu tố khác nhau, có thể là các yếu tố trong bản thân bộ phận KTNB nhưng cũng thể thể do các nguyên nhân khách quan. Kiểm soát chất lượng kiểm toán là một yêu cầu cần thực hiện không chỉ đối với ngoại kiểm mà còn đối với nội kiểm. Việc kiểm soát chất lượng kiểm toán sẽ giúp đánh giá đến tính hiệu quả của hoạt động kiểm toán và trở thành sự đảm bảo hữu hiệu cho việc duy trì hoạt động KTNB. Chuẩn mực kiểm toán của IIA yêu cầu phải có đánh giá độc lập bên ngoài định kỳ 5 năm về việc KTNB thực sự đem lại cho doanh nghiệp thông qua các hoạt động đánh giá và hoàn thiện tính hiệu quả của quản lý rủi ro, tính hiệu lực của các quy trình kiểm soát.

Để hoàn thiện đánh giá chất lượng hoạt động KTNB, cần xây dựng quy trình cụ thể cho việc đánh giá. Đánh giá chất lượng KTNB nhằm đảm bảo các công việc được thực hiện đạt yêu cầu của chuẩn mực và các phương pháp được xây dựng cho KTNB được bộ phận KTNB thực hiện. Để đảm bảo đạt chất lượng cao, KTNB cần có hai cấp độ quản lý chất lượng công việc bao gồm: 1- Quản lý chất lượng từng cuộc kiểm toán; 2 - Quản lý chất lượng của bộ phận kiểm toán.

Điểm quan trọng đầu tiên khi xem xét đến chất lượng KTNB ở cả hai cấp độ là bản thân các tập đoàn phải chuẩn hóa hệ thống qui chế kiểm toán nội bộ. Qui chế KTNB đóng vai trò quan trọng trong chỉ dẫn hoạt động và đánh giá hoạt động của KTNB. Hiện nay hầu hết các công ty mẹ trong tập đoàn có tổ chức KTNB đều đã ban hành qui chế KTNB, các công ty con có tổ chức KTNB đều tự xây dựng qui chế KTNB hoặc vận dụng luôn qui chế KTNB của công ty mẹ. Tuy nhiên, có thể thấy phần lớn các qui chế KTNB của các doanh nghiệp thành viên trong tập đoàn kinh tế đều mới chỉ bước đầu xây dựng các chuẩn mực dựa trên qui chế KTNB mẫu do Bộ Tài chính ban hành. Hơn thế nữa, các qui chế KTNB mặc dù được lập tương đối chi

tiết nhưng vẫn tương đối máy móc theo qui chế của Bộ Tài chính làm giảm tính linh hoạt của các các văn bản này. Thêm vào đó, việc chưa xây dựng các qui chế KTNB dựa vào qui chế quản lý tài chính của các tập đoàn phần lớn đều do sự chậm trễ trong ban hành và vận dụng các qui chế quản lý tài chính tập đoàn. Chính vì vậy, việc áp dụng các qui chế KTNB trong các tập đoàn cũng chưa thực sự đảm bảo tính hiệu lực. Để đảm bảo tính "linh hoạt" và hiệu lực của qui chế KTNB, các tập đoàn cần xây dựng bào gồm những nội dung cơ bản sau:

Một là, Qui chế KTNB cần xác định rõ mô hình tổ chức KTNB trong tập đoàn, xây dựng mối liên hệ của KTNB công ty mẹ với đơn vị thành viên, KTNB với chủ sở hữu, ban giám đốc, ban kiểm soát, KTNB với các đơn vị thực hiện ngoại kiểm và mối liên hệ nội bộ trong bản thân bộ phận KTNB.

Hai là, Xác định rõ quyền hạn và trách nhiệm của bộ phận KTNB và KTVNB trong từng đơn vị thành viên của tập đoàn.

Ba là, Qui định về tiêu chuẩn đối với KTVNB, các qui định về đào tạo, bồi dưỡng nghiệp vụ, các chế độ đãi ngộ đối với KTVNB. Trong đó, cần xác định các tiêu chẩn về chuyên môn nghiệp vụ theo hướng KTVNB không chỉ am hiểu sâu sắc về kế toán, kiểm toán, kiểm tra kiểm soát mà phải am hiểu lĩnh vực kinh doanh của doanh nghiệp.

Bốn là, Xác định rõ nội dung KTNB, trong đó cần qui định rõ những lĩnh vực kiểm toán mà KTNB sẽ thực hiện. Lĩnh vực kiểm toán này phải hướng đến thông lệ chung của kiểm toán quốc tế song cũng cần dựa vào đặc điểm riêng tại tập đoàn hay đơn vị thành viên. Quy chế KTNB trong các tập đoàn cần thể hiện rõ tính khác biệt của KTNB trong tập đoàn của Việt Nam so với các loại hình khác ở chỗ KTNB sẽ giữ chức năng kiểm tra kiểm soát của chủ sở hữu và của quản lý nhà nước. Sở dĩ như vậy là do trong các tập đoàn hiện nay vẫn tồn tại song các công ty con có mối liên kết bằng tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ và các đơn vị hạch toán phụ thuộc và sự nghiệp. Chính vì vậy, tác giả muốn nhấn mạnh đến tính "linh hoạt" trong xác định nội dung kiểm toán tương ứng với các vai trò khác nhau của KTNB trong tập đoàn.

Năm là, Xây dựng qui trình KTNB tương ứng với từng lĩnh vực hoặc xây dựng theo hướng qui trình cho cuộc kiểm toán liên kết. Đặc biệt, cần xây dựng các hệ thống tiêu chuẩn để đánh giá tính hiệu lực, hiệu quả và tính kinh tế.

Sáu là, Xây dựng các kế hoạch kiểm toán chiến lược, kế hoạch kiểm toán dài hạn cho một giai đoạn dài tương ứng với các giai đoạn của chiến lược hoạt động của tập đoàn (5 năm hoặc 10 năm). Trên cơ sở đó, xây dựng kế hoạch kiểm toán năm và xây dựng chương trình kiểm toán cho từng cuộc kiểm toán cụ thể.

Khi đã xây dựng được qui chế kiểm toán, các tập đoàn có thể tạo lập sổ tay kiểm toán nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho KTVNB thực hiện theo những qui định chung của pháp luật và những qui định riêng của tập đoàn. Sổ tay kiểm toán hay qui chế kiểm toán sẽ là thước đo đánh giá chất lượng công việc KTNB thực hiện.

Ở cấp độ thứ nhất, kiểm soát chất lượng trong từng cuộc kiểm toán cần xác định rõ những yếu tố sau:

Một là, Kiểm soát quy trình thực hiện kiểm toán: Đối với giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, cần đánh giá mức độ phù hợp của mục tiêu kiểm toán và phạm vi của đối tượng kiểm toán. Đối với giai đoạn thực hiện kiểm toán, trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán cần có cơ chế kiểm soát chéo kết quả thực hiện. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, các kết luận kiểm toán đều phải được đánh giá thích hợp từ phía đơn vị được kiểm toán và KTVNB.

Hai là, Đánh giá công việc sau kiểm toán. Phòng KTNB cần xây dựng bảng câu hỏi thăm dò cụ thể để đánh giá mức độ hài lòng của các bên hữu quan đối với công tác KTNB. Bảng câu hỏi thăm dò này cần được chuyển cho các bên hữu quan vài tuần trước khi lập kế hoạch kiểm toán hàng năm cho năm tiếp theo (ví dụ chuyển vào đầu tháng 10, nhận lại vào cuối tháng 10). Các bên hữu quan đối với KTNB được hiểu là những nhà quản lý của đơn vị được kiểm toán, những người sử dụng thông tin từ KTNB. Ý kiến phản hồi từ các bên hữu quan cần được đưa vào công tác lập kế hoạch kiểm toán hàng năm. Nội dung thông tin cần thu thập gồm những đánh giá về tinh thần, thái độ làm việc của đoàn kiểm toán, sự tuân thủ kế hoạch chương trình làm việc của đoàn kiểm toán, mức độ phù hợp và khả thi của kiến nghị. Có thể xây dựng bảng câu hỏi đánh giá chất lượng kiểm tóan nội bộ theo nội dung được trình bày tại Phụ lục 3.1.

Ở cấp độ thứ hai, quản lý chất lượng của bộ phận kiểm toán đơn vị cần xác định những yếu tố sau:

Một là, Xác định rõ mô hình tổ chức của KTNB, xác định rõ vị trí của KTNB, mối liên hệ giữa KTNB với Hội đồng quản trị, Ban kiểm soát, Ban giám đốc và các

bộ phận chức năng khác trong ban điều hành của tập đoàn, các đơn vị thành viên. Đứng trên góc độ đảm bảo hiệu quả kiểm soát, nhà quản lý cao nhất phải thực hiện kiểm soát bộ phận KTNB. Nhà quản lý có thể dựa vào các tiêu chuẩn hay chiến lược hoạt động để đánh giá tính hiệu quả của bộ phận KTNB.

Hai là, Nhà quản lý tập đoàn có thể thực hiện đánh giá chất lượng hoạt động của KTNB hoặc phân công nhiệm vụ này cho một bộ phận độc lập trong bộ máy KTNB như bộ phận kiểm soát chất lượng hoạt động. Trong mô hình được trình bày ở phần sau, bộ phận này có thể nằm trong khối chức năng phát triển kiểm toán.

Ba là, Có thể xác định một khoảng thời gian nhất định để có thể có sự đánh giá từ một tổ chức bên ngoài đối với tổ chức KTNB của tập đoàn. Có thế là 3 đến 5 năm một lần cần có một nhóm kiểm toán độc lập và có trình độ chuyên môn của một tổ chức bên ngoài tập đoàn tiến hành rà soát chất lượng KTNB của tập đoàn.

3.4.1.4. Xây dựng chương trình kiểm toán phù hợp làm căn cứ thực hiện kiểm toán

Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTNB trong các tập đoàn đã bước đầu xây dựng chương trình kiểm toán. Tuy nhiên, theo khảo sát của Tác giả, các chương trình kiểm toán này mới chỉ được lập tương đối sơ sài và không mang tính phổ biến, thường tập trung vào các khoản mục cụ thể gắn nhiều với kiểm toán báo cáo tài chính. Để thực hiện hiệu quả, phát huy được vai trò của KTNB, các đơn vị có tổ chức KTNB cần nhất thiết xây dựng chương trình kiểm toán trước khi thực hiện kiểm toán. Có thể thiết lập chương trình kiểm toán chuẩn sau đó tiến hành điều chỉnh theo từng cuộc kiểm toán cụ thể. Tuy nhiên, chương trình kiểm toán nên xây dựng theo hướng thực hiện kiểm toán liên kết, cụ thể là kết hợp giữa kiểm toán tài chính và kiểm toán hoạt động. Hiện nay, các tập đoàn mới chỉ xây dựng kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm toán chủ yếu dựa trên các khoản mục của báo cáo tài chính, kể cả khi xây dựng chương trình kiểm toán cho kiểm toán hoạt động. Như phân tích ở trên, việc tiếp cận các đối tượng kiểm toán khác không phải là báo cáo tài chính nhưng vẫn dựa trên cách tiếp cận khoản mục là do yếu tố lịch sử. KTNB các tập đoàn mà tiền thân là các tổng công ty trước kia đều chỉ thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính. Do đó, khi xây dựng kế hoạch hay chương trình kiểm toán cho thời điểm hiện nay, khi nội dung kiểm toán đã thay đổi, KTVNB vẫn không trách khỏi lối tư duy cũ và phương pháp tiếp cận cũ. Điều này còn bộc lộ hạn chế khi nhiều công việc của KTNB được thực hiện lại trong khi kiểm toán viên bên ngoài đã thực hiện.

Ở thời điểm hiện tại, khi chưa thực hiện ngay được các cuộc kiểm toán liên kết, KTNB có thể xây dựng riêng chương trình kiểm toán tài chính và chương trình kiểm toán hoạt động. Cách thức này chỉ mang tính tạm thời khi các yếu tố khác của tổ chức KTNB chưa thích hợp cho tổ chức kiểm toán liên kết. Tuy nhiên, cần khẳng định rằng việc thực hiện kiểm toán liên kết cần được thúc đẩy sớm vì làm như vậy chi phí cho KTNB sẽ giảm đi rất nhiều.

Chương trình kiểm toán đối với hai loại hình kiểm toán tài chính và kiểm toán hoạt động đều được xây dựng theo phương pháp tiếp cận rủi ro. Trong chương trình kiểm toán tài chính, KTNB cần xây dựng bao gồm các nội dung cơ bản sau: 1- Mục tiêu kiểm toán cụ thể liên quan đến từng đối tượng kiểm toán và tương ứng với từng loại rủi ro; 2- Các thủ tục kiểm toán tương ứng với các mục tiêu kiểm toán được xây dựng; 3- Phạm vi của các thủ tục kiểm toán, qui mô tổng thể, qui mô mẫu chọn; 4- Lựa chọn các số dư hoặc nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết; 5- Người thực hiện và người đối chiếu cũng như người tiến hành tổng hợp kết quả của các thủ tục kiểm toán tham chiếu với các nội dung kiểm toán khác; 6- Thời gian tiến hành các thủ tục.

Trong chương trình kiểm toán hoạt động, các nội dung cần đề cập đến bao gồm: 1- Mô tả hoạt động liên quan đến chức năng hay hoạt động được kiểm toán, mối quan hệ của chức năng này với các chức năng khác, rủi ro ban đầu tương ứng với các chức năng; 2- Mô tả các hoạt động kiểm soát tương ứng với các rủi ro; 3- các thủ tục vận dụng và các nhóm tiêu chí được xây dựng để đánh giá; 4- lựa chọn các nghiệp vụ hoặc hoạt động để đánh giá; 5- Người thực hiện và người đối chiếu; 6- thời gian tiến hành các thủ tục.

Trong lộ trình dài hạn, để tăng tính hiệu quả KTNB, có thể xây dựng chương trình kiểm toán cho cuộc kiểm toán liên kết. Chương trình cho cuộc kiểm toán này cần dựa trên mục tiêu tiến hành kiểm toán, rủi ro xác định, thực trạng hoạt động KSNB, chọn mẫu đối tượng kiểm toán. Đồng thời, cần xây dựng giấy tờ làm việc thống nhất ngay từ khâu xây dựng chương trình kiểm toán.

3.4.2. Hoàn thiện tổ chức bộ máy kiểm toán nội bộ.