Rủi Ro Kiện Tụng Có Ảnh Hưởng Đến Doanh Nghiệp Kiểm Toán Và Kiểm Toán Viên

2.3.1.2 Đặc điểm về quy trình lập BCTC của khách hàng

Quy trình lập BCTC của khách hàng thường được KTV xem xét và chú ý về các đặc điểm bao gồm: quy trình ghi nhận, thu thập số liệu, các phần mềm hay ứng dụng công nghệ thông tin (CNTT) được sử dụng trong quy trình kế toán, hệ thống sổ sách, chứng từ được sử dụng, hay đơn vị có phải thực hiện việc lập BCTC hợp nhất và đặc điểm của các công ty con,...rồi các vấn đề liên quan đến việc lập BCTC có chứa đựng nhiều ước tính kế toán, mức độ áp dụng các kế toán dồn tích, điều chỉnh số liệu ước tính,...và tần suất lập báo cáo tài chính, báo cáo bộ phận,...Liên quan đến mối quan hệ giữa thời gian kiểm toán và tính phức tạp, nhạy cảm của việc lập BCTC thì caác phân tích được tổng hợp như sau: dựa vào nghiên cứu của Whittred (1980) cho thấy KTV sẽ dành thời gian nhiều hơn khi phát hành báo cáo kiểm toán về dấu hiệu hoạt động liên tục. Bài báo của tác giả nghiên cứu ảnh hưởng của các báo cáo kiểm toán không phải ý kiến chấp nhận toàn phần đối với tính kịp thời của báo cáo thường niên của các công ty Úc. Nghiên cứu so sánh hành vi báo cáo của các công ty nhận được báo cáo kiểm toán không phải là báo cáo chấp nhận toàn phần với mẫu ngẫu nhiên các công ty mà nhận được báo cáo chấp nhận toàn phần và với hành vi báo cáo của cùng công ty trong những năm trước đo khi họ nhận được báo cáo không phải là chấp nhận toàn phần. Kết quả chỉ ra rằng tỷ lệ báo cáo kiểm toán không phải là chấp nhận toàn phần làm trì hoãn việc công bố báo cáo lợi nhuận (theo yêu cầu của Sở giao dịch chứng khoán Úc) và các báo cáo hàng năm. Cụ thể, kết quả của nghiên cứu chỉ ra báo cáo không phải chấp nhận toàn phần lần đầu tiên được đưa ra sẽ làm trì hoãn việc phát hành sơ bộ báo cáo lợi nhuận và báo cáo thường niên chính thức của công ty. Nói chung, báo cáo kiểm toán càng nghiêm trọng thì độ trễ càng lớn. Lý do có thể giải thích được cho kết quả này được xem xét và đưa ra là sự gia tăng về thời gian kiểm toán cuối năm và phải sử dụng nhiều hơn việc đàm phán và họp giữa KTV và khách hàng về ý kiến kiểm toán. Các kết quả của nghiên cứu cũng gợi ra sự cần thiết của “hiệu ứng dự đoán” về hành vi báo cáo thông thường của một công ty và thị trường có thể dự đoán được khả năng công ty đó có thể phải gặp ý kiến kiểm toán không phải chấp nhận toàn phần.

Các nghiên cứu trước đây đưa ra nhận định, độ trễ của cuộc kiểm toán sẽ ngắn hơn đối với các công ty tài chính và dài hơn đối với công ty phi tài chính (ví dụ Newton và Ashton 1989, Bamber và cộng sự, 1993; Schwartz và Soo 1996. Knechel và Payne 2001). Ashton (1989) lại đưa ra gợi ý nếu so sánh về mặt tiền tệ thì tài sản tài chính được kiểm toán dễ dàng hơn so với tài sản phi tài chính.

Liên quan đến các BCTC phức tạp có những tổng hợp như sau: BCTC chứa đựng nhiều rủi ro tiềm tàng khác nhau và phải tuân thủ các chuẩn mực kế toán khác nhau và

có thể phải tuân theo các chuẩn mực kiểm toán cụ thể vì phải yêu cầu các loại thủ tục kiểm toán và bằng chứng khác nhau, vì vậy đối với các khoản mục cụ thể mà có sự phức tạp thì KTV thường phải sử dụng thời gian kiểm toán nhiều hơn. Các nghiên cứu trước đây chỉ ra mức độ hàng tồn kho, các khoản phải thu thì thời gian thực hiện kiểm toán lâu hơn (Asthana, 2010; Davidson và Gist, 1996). Thời gian kiểm toán cũng lâu hơn đối với các khoản mục bất thường vì KTV cần phải xác minh việc phân loại và đo lường các khoản mục đó, và vì vậy cần thêm thời gian kiểm toán (Ashton và cộng sự, 1989; Bamber và cộng sự, 1993). Tuy nhiên, KTV sử dụng nhiều thời gian hơn khi đưa ra ý kiến không phải dạng chấp nhận toàn phần (Asthana 2010). Schwartz và Soo (1996), Lai và Cheuk (2005) cũng đưa ra những bằng chứng tương tự cho thấy độ trễ của cuộc kiểm toán sẽ dài hơn với sự hiện diện của ý kiến kiểm toán về vấn đề hoạt động liên tục. Thêm vào đó, một số ít các nghiên cứu cũng khảo sát các tình huống bất ngờ phát sinh, nhưng không tìm thấy bằng chứng có hệ thống rằng sự hiện diện của các sự kiện đó có ảnh hưởng đến độ trễ của kiểm toán (Ashton và cộng sự, 1989; Asthana 2010).

Cũng liên quan đến tính phức tạp của việc lập BCTC thì chất lượng của các số liệu, khoản mục liên quan đến chất lượng các khoản dồn tích là một yếu tố cũng được nhắc đến. Chất lượng các khoản dồn tích đo lường khả năng mà các khoản dồn tích được chuyển đổi thành các dòng tiền trong tương lai. Chất lượng các khoản dồn tích cho các nhà đầu tư biết về độ ánh xạ của lợi nhuận kế toán vào dòng tiền. Khoản dồn tích chứa đựng khả năng cao xảy ra gian lận hoặc sai sót. Vì vậy, KTV sẽ phải đánh giá chất lượng các khoản dồn tích và phân bổ thời gian kiểm toán và các nguồn lực có hạn để đảm bảo tính hiệu lực và hiệu năng của cuộc kiểm toán. Theo M.Cho và các cộng sự (2017) có nhấn mạnh đến ảnh hưởng của chất lượng các khoản dồn tích tác động đến số giờ kiểm toán và giá phí kiểm toán. Nhóm tác giả điều tra liệu các KTV có tính đến chất lượng các khoản dồn tích, đại diện cho rủi ro dòng tiền liên quan đến lợi nhuận, thông qua điều chỉnh số giờ kiểm toán và phí kiểm toán. Chất lượng các khoản dồn tích yếu kém sẽ làm suy yếu độ ánh xạ này và tăng rủi ro dòng tiền. Nhóm tác giả tìm ra mối quan hệ ngược chiều giữa chất lượng các khoản dồn tích và thời gian, phí kiểm toán, cho thấy KTV sẽ phải nỗ lực nhiều hơn bằng việc chỉnh sửa lại các thủ tục kiểm toán và các thử nghiệm cơ bản và tính phí nhiều khi rủi ro dòn tiền bị tăng lên và KTV chú ý đến rủi ro dòng tiền liên quan đến chất lượng dồn tích nhưng phản ứng của họ thay đổi tùy theo nguồn gốc của khoản dồn tích. Nghiên cứu này đóng góp vào nguồn tài liệu về kiểm toán những bằng chứng chứng minh mối quan hệ có hệ thống giữa những nỗ lực kiểm toán và rủi ro dòng tiền được phản ánh trong chất lượng các khoản dồn tích. Nghiên cứu được thực hiện cũng với bối cảnh tại Hàn Quốc, nơi có ưu điểm là tính khả dụng và sẵn có về dữ

liệu giờ kiểm toán được các công ty phải công bố trong báo cáo thường niên. Kết quả của nghiên cứu có ý nghĩa quan trọng đối với người sử dụng BCTC, người hành nghề và các nhà hoạch định chính sách. Thông qua việc tìm hiểu về chất lượng các khoản dồn tích, người sử dụng BCTC có thể đánh giá tốt hơn về chất lượng BCTC và kiểm toán. Do chất lượng các khoản dồn tích có thể trực tiếp giải quyết các nhân tố rủi ro được quy định trong các chuẩn mực kiểm toán, KTV cần nắm bắt khái niệm chất lượng dồn tích để kiểm toán hiệu quả hơn. Ngoài ra, có thể sẽ hữu ích cho các nhà hoạch định chính sách để đánh giá không chỉ chất lượng các khoản dồn tích mà còn cả số giờ kiểm toán, phí kiểm toán liên quan vì những đánh giá này có thể giúp người sử dụng BCTC hiểu rõ hơn về việc phân bổ nguồn lực của DNKT, quyết định phí kiểm toán và chất lượng kiểm toán.

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 216 trang tài liệu này.

Thông qua những phân tích ở trên cho thấy có khả năng đặc điểm quy trình lập BCTC của khách hàng càng phức tạp thì thời gian kiểm toán sẽ càng nhiều hơn.

2.3.1.3. Kiểm soát nội bộ của khách hàng

Liên quan đến kiểm soát nội bộ của khách hàng, trong đoạn 13 của VSA Số 200 có quy định “Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu, khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, đối với cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh mà kiểm soát nội bộ của đơn vị không thể ngăn chặn hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời”. Rủi ro phát hiện là thành phần duy nhất trong ba yếu tố của rủi ro kiểm toán bị ảnh hưởng bởi chính KTV, KTV sẽ phải đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để xác định khả năng xảy ra sai sót trọng yếu ở cấp độ BCTC và cấp độ cơ sở dẫn liệu từ đó xác định rủi ro phát hiện cần thiết để duy trì rủi ro kiểm toán cho cuộc kiểm toán ở mức thấp có thể chấp nhận được.

Rủi ro kiểm soát bị gây ra bởi các yếu tố thuộc về KSNB của đơn vị như môi trường kiểm soát, quy trình đánh giá rủi ro, các hoạt động kiểm soát, hệ thống thông tin truyền thông, giám sát kiểm soát. Murphy (1994) cho rằng hiệu quả tích cực của chất lượng kiểm soát nội bộ trong việc giảm thời gian kiểm toán đối với các công ty tài chính có thể là do sự phức tạp của hệ thống thông tin và môi trường pháp lý nghiêm ngặt của ngành tài chính khiến cho KTV phải dựa vào kiểm soát nội bộ. Đối với rủi ro kiểm soát, kiểm soát nội bộ là yếu tố chính mà KTV cân nhắc khi thực hiện kiểm toán. Lý thuyết kiểm toán đưa ra mô hình rủi ro kiểm toán là hàm số của rủi ro tiềm tàng (inherent risk), rủi ro kiểm soát (control risk) và rủi ro phát hiện (detection risk). Khi kiểm soát nội bộ có hiệu lực, KTV có thể tin tưởng vào kiểm soát nội bộ và giảm bớt khối lượng của các thử nghiệm cơ bản (substantive test). Các bằng chứng hiện có ủng hộ quan điểm cho

rằng khi KTV có thể thực hiện một số công việc kiểm toán sơ bộ trong năm (interim), thì độ trễ trong kiểm toán khi thực hiện vào cuối năm sẽ giảm (Ashton và cộng sự, 1987, Knechel và Payne 2001). Stein và cộng sự (1994) cho thấy sự tin tưởng vào kiểm soát nội bộ gắn liền với việc giảm số giờ kiểm toán của nhóm kiểm toán khi tính vào giờ kiểm toán khách hàng. Mặt khác, khi kiểm soát nội bộ không có hiệu lực, KTV phải thực hiện một số lượng đáng kể các thử nghiệm cơ bản tại cuộc kiểm toán cuối năm (kiểm toán chính thức) để bù đắp cho kiểm soát nội bộ kém, dẫn đến sự chậm trễ trong giai đoạn thực hiện kiểm toán lâu hơn. Các lý thuyết hiện tại cũng cung cấp bằng chứng cho rằng kiểm soát nội bộ kém hơn có liên quan đến sự chậm trễ trong kiểm toán lâu hơn (ví dụ như Ashton và cộng sự, 1987). Trong nghiên cứu của Ashton (1987), ông cùng cộng sự đã kiểm tra độ trễ kiểm toán bằng 14 biến mô tả các công ty, KTV của họ và các loại tương tác khác nhau giữa các KTV và khách hàng. Các phân tích mẫu cho thấy độ trễ kiểm toán dài hơn đáng kể đối với các công ty mà (1) nhận được ý kiến kiểm toán không phải là chấp nhận toàn phần, (2) trong các ngành nghề đặc thù như ngành tài chính, (3) không phải công ty đại chúng, (4) có năm tài chính khác với năm dương lịch,

(5) KSNB kém hơn, (6) công nghệ xử lý dữ liệu phức tạp, (7) có số lượng công việc kiểm toán tương đối nhiều hơn sau ngày khóa sổ lập BCTC. Kết quả cũng chỉ ra mối quan hệ giữa độ trễ kiểm toán và một số biến như liệu công ty khách hàng có phải là công ty đại chúng hay không, và liệu công ty khách hàng có phải là công ty công nghiệp hay tài chính không. Ví dụ, phân tích của nhóm tác giả chỉ ra một số mẫu là các công ty công nghiệp hoặc tài chính chỉ ra rằng trong số các công ty tài chính mà có ý kiến kiểm toán không phải chấp nhận toàn phần có mối tương quan với độ trễ kiểm toán lớn hơn, và với những công ty công nghiệp mà là khách hàng lâu dài của công ty kiểm toán thì độ trễ kiểm toán càng ngắn hơn. Tương tự, phân tích của nhóm tác giả với các mẫu là công ty đại chúng/không phải đại chúng chỉ ra rằng quy mô của công ty có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với độ trễ kiểm toán cho các công ty đại chúng nhưng lại có mối quan hệ tỷ lệ thuận với độ trễ kiểm toán đối với các công ty không phải công ty đại chúng. Các tác giả cũng nhận thấy chỉ trong các công ty đại chúng mà có khoản lỗ thuần trong năm thì có độ trễ kiểm toán lớn hơn.

Mặc dù các ý kiến đưa ra ở trên chỉ ra rằng rủi ro kiểm soát cao có liên quan đến số lượng các thử nghiệm cơ bản nhiều hơn, và theo đó ảnh hưởng đến số lượng công việc thực hiện kiểm toán tại khách hàng. Khi các thử nghiệm được thực hiện nhiều trong giai đoạn thực hiện kiểm toán ở khách hàng bởi rủi ro kiểm soát cao đưa ra gợi ý rằng việc thực hiện soát xét nhiều hơn và phải nỗ lực nhiều hơn trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán có thể sẽ là yêu cầu bắt buộc để đảm bảo cuộc kiểm toán đạt chất lượng, hoặc

cũng có thể do KTV không tập trung đánh giá rủi ro kiểm soát và chỉ tập trung vào thực hiện các thử nghiệm cơ bản trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Blokdijk và cộng sự (2006) đã tìm ra bằng chứng rằng sự tin tưởng vào kiểm soát nội bộ (rủi ro kiểm soát thấp) giúp giảm số giờ làm việc trong giai đoạn kết thúc kiểm toán của KTV trong 5 hãng kiểm toán lớn nhất (Big5). Mặc dù có các kết quả khác nhau, nhưng vẫn có lý do hợp lý để đưa ra những biện luận rằng về cân đối thời gian, KTV cần thận trọng khi kiểm toán với những khách hàng có kiểm soát nội bộ yếu kém.

Phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro được thể hiện trong Chuẩn mực kiểm toán quốc tế và Việt Nam Số 315 (ISA 315 và VSA 315) yêu cầu KTV phải đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đối với BCTC và xem xét các rủi ro này trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. KTV có thể sửa đổi đặc điểm, thời gian và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khi nhận thấy rủi ro có sai sót trọng yếu thay đổi. Phần lớn các nghiên cứu trước đây về tác động của rủi ro đối với việc lập kế hoạch kiểm toán tập trung vào phạm vi của các thủ tục kiểm toán (Gaumnit và cộng sự, 1982; Mock & Wright, 1993; Emby, 1994; Zimbelman, 1997) chứ ít chú trọng đến thời gian thực hiện các thủ tục kiểm toán. Mặc dù những nghiên cứu ban đầu về tác động của rủi ro kiểm toán đối với kế hoạch kiểm toán cho thấy mối quan hệ thuận chiều giữa mức độ rủi ro được đánh giá và phạm vi của các thủ tục, nhưng nhiều tài liệu gần đây lại không tìm thấy mối quan hệ như vậy (Mock & Wright, 1999; Glover và cộng sự, 2000). Những nghiên cứu sau này chỉ ra rằng nhiều KTV không sửa đổi kế hoạch kiểm toán của họ khi phải đối mặt với rủi ro kiểm toán tăng lên mà các yếu tố chủ yếu ở đây thuộc về khách hàng.

Theo nghiên cứu của Rajiv Banker (2014) chỉ ra đặc điểm công nghệ thông tin (CNTT) của khách hàng có thể ảnh hưởng đến đầu vào của quá trình kiểm toán, cụ thể là số giờ kiểm toán. Nhóm tác giả đã thu thập dữ liệu về 100 hợp đồng kiểm toán được thực hiện tại một văn phòng của một hãng kiểm toán Big4. Mẫu không bao gồm các hợp đồng mới mà được thực hiện năm đầu tiên để ngăn chặn ảnh hưởng của nhóm khách hàng này. Những tài liệu kiểm toán trước đó cho thấy rằng các hãng kiểm toán luôn cần nhiều thời gian hơn cho khách hàng mới bởi những yêu cầu cần tìm hiểu và học hỏi thêm. KTV nhận thức được tác động của CNTT được áp dụng tại khách hàng trong quá trình kiểm toán. Vì vậy, các hãng kiểm toán thường phải thực hiện một loạt các khóa đào tạo để giới thiệu cho các chuyên gia kiểm toán những công nghệ được sử dụng trong môi trường CNTT của khách hàng (ví dụ hệ thống lập kế hoạch nguồn lực doanh nghiệp (ERP), quản lý quy trình làm việc, thương mại điện tử,...) và cách mà các kỹ thuật công nghệ này ảnh hưởng đến các nhiệm vụ, công việc của KTV. Bộ dữ liệu mà nhóm tác giả thu thập là số giờ kiểm toán thực tế mà KTV sử dụng trong các hợp đồng kiểm toán, được lấy ra từ hệ thống quản lý giờ làm việc của KTV. Nó cũng bao gồm các đặc điểm

của khách hàng như đặc điểm tài chính, công nghệ thông tin từ các bảng hỏi được lưu vào hồ sơ kiểm toán bởi các chủ nhiệm kiểm toán của các hợp đồng kiểm toán. Kết quả của nhóm khảo sát có 12 mục có liên quan đến CNTT trong các bảng hỏi để đo lường các cấu trúc của tự động hóa CNTT, tính phức tạp của CNTT, sự kiểm soát CNTT, và sự hỗ trợ CNTT. Cũng có một số đặc điểm tài chính bao gồm các nhân tố kiểm soát cho đầu vào của cuộc kiểm toán bao gồm: tổng tài sản của khách hàng, doanh nghiệp niêm yết hay không niêm yết, đòn bảy tài chính, lợi nhuận, quy mô hàng tồn kho trên tổng tài sản, tỷ suất thanh toán nhanh. Kết quả nghiên cứu của nhóm tác giả chỉ ra: tổng số giờ phát sinh cho một khách hàng tăng theo cả mức độ tự động hóa CNTT và độ phức tạp CNTT của khách hàng. Phát hiện này chỉ ra rằng những thách thức công nghệ mà các chuyên gia kiểm toán đang phải đối mặt do việc áp dụng CNTT trong kinh doanh ngày càng tăng và những thay đổi trong các chuẩn mực kiểm toán về CNTT và kiểm soát nội bộ. Nghề kế toán cần các kỹ năng CNTT mạnh hơn và các phương pháp kiểm toán mới hoạt động hiệu quả với môi trường kỹ thuật số của khách hàng và các mô hình kinh doanh điện tử mới. Ngược lại, tổng chi phí kiểm toán giảm theo mức độ hỗ trợ và kiểm soát CNTT của khách hàng. Khi một khách hàng thực hiện kiểm soát và hỗ trợ CNTT ngày càng cao, nó giúp các KTV thực hiện các nhiệm vụ kiểm toán của họ và giảm bớt khối lượng công việc của họ cho hợp đồng kiểm toán.

Như vậy, có thể thấy rằng KSNB của khách hàng càng yếu kém thì thời gian kiểm toán càng gia tăng hay rủi ro kiểm soát tỷ lệ thuận với thời gian kiểm toán BCTC do KTĐL thực hiện.

2.3.1.4 Rủi ro kiện tụng có ảnh hưởng đến doanh nghiệp kiểm toán và kiểm toán viên

Rủi ro kinh doanh của hãng kiểm toán liên quan đến khả năng hãng sẽ phải chịu tổn thất từ hợp đồng kiểm toán, bao gồm là kết quả của việc kiện tụng, những vấn đề về truyền thông bất lợi, hay những sự kiện khác có liên quan đến BCTC đã được kiểm toán (Johnstone 2000, AICPA 1983). Theo một ước tính, thì hàng năm có khoảng 4.000 khiếu nại về những sơ suất của các công ty kiểm toán của Mỹ (Goldwasser và cộng sự, 2008). Do đó, các công ty kiểm toán thường dành sự quan tâm và nguồn lực đáng kể để giảm hoặc quản lý rủi ro về việc bị kiện tụng, khiếu nại (Owen Jackson và cộng sự, 2008) và nếu các DNKT không thể tự bảo vệ mình họ sẽ gặp những khó khăn về mặt tài chính. Rủi ro kiện tụng sẽ ảnh hưởng đến việc chấp nhận khách hàng, giá phí kiểm toán và những quyết định về lập kế hoạch kiểm toán. Rủi ro kiện tụng liên quan đến các khách hàng riêng lẻ cũng là một trong những nhân tố mà các DNKT quan tâm trong việc quản lý các khách hàng của họ. Nghiên cứu của Casterella và cộng sự (2010) khảo sát 68 vụ kiện tụng của các DNKT ở Hoa Kỳ để xem xét mối liên hệ giữa rủi ro kiện tụng và đặc

điểm của DNKT. Theo đó có hai nguồn rủi ro kiện tụng chính cho các công ty kiểm toán: thứ nhất là khách hàng kiểm toán mà họ cung cấp dịch vụ và thứ hai là chính công ty kiểm toán. Qua khảo sát, nhóm tác giả đã thấy các vụ kiện tụng phân bổ đều trong nhiều năm mà không có xu hướng rõ ràng, thống kê cho thấy 29 khiếu nại liên quan đến việc KTV bị cáo buộc thất bại trong việc phát hiện lỗi trong sổ sách kế toán, 22 khiếu nại liên quan đến việc KTV bị cáo buộc thất bại trong việc phát hiện gian lận và 11 khiếu nại dựa trên công việc được giao mà KTV không tuân thủ theo các chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận chung. Kết quả của nhóm tác giả trên cũng cho thấy các DNKT lớn hơn thường bị kiện vì họ có nhiều khách hàng hơn, và các công ty đang phát triển nhanh chóng có thể khó duy trì kiểm soát chất lượng.

Nguy cơ kiện tụng cũng làm tăng rủi ro kinh doanh của hãng kiểm toán. Tác giả luận án dự kiến các KTV sẽ quan tâm đến các vụ kiện tụng và dành nhiều thời gian thực hiện kiểm toán hơn khi hoàn thiện các bằng chứng kiểm toán cho khách hàng có nguy cơ kiện tụng cao hơn, dẫn đến thời gian hoàn thành dài hơn cho những khách hàng này.

Trách nhiệm pháp lý của KTV đối với báo cáo kiểm toán về BCTC của khách hàng cũng là một vấn đề KTV cần xem xét trước khi phát hành báo cáo kiểm toán, điều này dẫn đến KTV cần phải thực hiện công việc soát xét kỹ lưỡng hơn trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. Một số nghiên cứu tìm hiểu vai trò của tính nhạy cảm về các vấn đề pháp lý của ngành đối với độ trễ của cả cuộc kiểm toán, nhưng không thấy rằng các DN thuộc các ngành như vậy thì có độ trễ của cuộc kiểm toán dài hơn (Tanyi và cộng sự 2010). Rất ít bài báo thực sự công bố rằng các DN trong các ngành công nghiệp có liên quan, đặc biệt là công nghiệp công nghệ cao, có độ trễ kiểm toán ngắn hơn, có thể là do hệ thống thông tin kế toán tinh vi của họ (Ettredge và cộng sự, 2006. Knechel và Sharma 2008)

Tình hình và kết quả tài chính nghèo nàn cũng tạo động cơ khuyến khích nhân viên của khách hàng kiểm toán tham gia vào các hành vi cơ hội cũng như tăng khả năng kiện tụng pháp lý chống lại KTV khi có sự thất bại về mặt tài chính. Do đó KTV thực hiện công việc kiểm toán tại khách hàng nhiều hơn khi kiểm toán các khách hàng có rủi ro cao hơn. Phù hợp với các lập luận này, các bằng chứng hiện tại cũng hỗ trợ mối quan hệ tích cực giữa thời gian thực hiện kiểm toán tại khách hàng và rủi ro tài chính (Ashton và cộng sự, năm 1989; Bamber và cộng sự, năm 1993), đòn bảy tài chính (Knechel và Sharma, năm 2008) và xác suất phá sản (Bamber và cộng sự, năm 2008; Schwartz và Soo, năm 1996). Một số bài báo cũng cho thấy độ trễ của kiểm toán giảm với tính thanh khoản của khách hàng (Knechel và Sharma, 2008). Rủi ro cao hơn và nhiều công việc được thực hiện hơn trong giai đoạn thực hiện kiểm toán cho thấy cần có nhiều nỗ lực

hơn cho các thủ tục kiểm toán và soát xét cuối cùng cho các khách hàng chứa nhiều rủi ro liên quan đến vấn đề kiện tụng. Bên cạnh đó, đối với TVBGĐ phụ trách hợp đồng kiểm toán và CNKT, những người giữ vai trò quan trọng đối với cuộc kiểm toán có thể phải cẩn thận hơn trong việc đưa ra các kết luận về các bằng chứng kiểm toán. Stein và cộng sự (1994) đã thấy rằng giám đốc kiểm toán và chủ nhiệm kiểm toán sẽ giành thời gian nhiều hơn cho những khách hàng sản xuất mà có mức đòn bảy cao hơn, nhưng trưởng nhóm và các trợ lý KTV thì không. Theo quan điểm của Stein và cộng sự có thể đưa đến nhận định rằng sự tham gia nhiều hơn của các TVBGĐ phụ trách hợp đồng kiểm toán và CNKT trong giai đoạn kết thúc kiểm toán dẫn đến kéo dài thời gian kiểm toán đối với những khách hàng có vấn đề về tài chính có thể ảnh hưởng đến rủi ro DNKT/KTV bị kiện tụng tăng cao. Do đó, thời gian kiểm toán sẽ tăng lên cùng rủi ro kiện tụng ảnh hưởng đến DNKT/KTV mà có liên quan đến hợp đồng kiểm toán.

Với các nghiên cứu ở trên cho thấy những yếu tố thuộc về khách hàng, KSNB của khách hàng có tác động đến phạm vi, thời gian kiểm toán. Ví dụ, SAS Số 99 (AICPA 2002) yêu cầu KTV thu thập thông tin cần thiết để xác định rủi ro xảy ra sai phạm trọng yếu và rủi ro kiểm toán ở cấp độ các báo cáo, sổ sách. Sự thay đổi về rủi ro kiểm toán ở cấp độ báo cáo, sổ sách có thể khiến cho KTV phải thay đổi đặc điểm, thời gian và phạm vi của các thủ tục kiểm toán. Đặc điểm của các thủ tục kiểm toán có thể thay đổi để thu thập bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy hơn và, hoặc thu thập thông tin hỗ trợ. Việc tăng cỡ mẫu có thể làm tăng phạm vi của các thủ tục kiểm toán để phản ánh rằng rủi ro tăng.

Về mặt tổng thể, có thể thấy rằng những yếu tố thuộc về khách hàng như đặc điểm cấu trúc, tính phức tạp của các hoạt động và các vấn đề về lập BCTC (ví dụ, các công cụ tài chính, nguồn tài nguyên thiên nhiên, suy giảm giá trị tài sản sinh học, tài sản vô hình, báo cáo kiểm toán về hoạt động liên tục lần đầu tiên), những rủi ro kiện tụng liên quan đến DNKT và KTV, rủi ro kiểm soát có ảnh hưởng đến độ dài thời gian kiểm toán. Như vậy, nguy cơ DNKT bị kiện tụng khi thực hiện hợp đồng kiểm toán càng cao thì thời gian kiểm toán càng tăng lên.

Tổng hợp các yếu tố ở trên, dựa trên những nghiên cứu có liên quan đến các yếu tố thuộc về khách hàng có thể đưa ra những giả thuyết đầu tiên dưới dạng định hướng như sau:

- Cấu trúc hoạt động, quy mô của khách hàng càng phức tạp thì thời gian kiểm toán sẽ càng tăng cao.

- Quy trình lập BCTC của khách hàng càng phức tạp thì thời gian kiểm toán càng tăng cao.