Phạm Vi, Mức Độ Nghĩa Vụ Thuế Giá Trị Gia Tăng

khi sản phẩm gia công đã hoàn thành; 3. Bên nhận gia công chuyển giao nguyên vật liệu còn lại cho bên đặt gia công.

- Chuyển giao tài sản trong trường hợp gửi giữ tài sản: việc chuyển giao tài sản từ bên gửi sang bên nhận giữ chỉ trong một khoảng thời gian xác định, bên nhận giữ chỉ có quyền chiếm giữ, trông coi tài sản mà không có bất kỳ quyền nào đối với tài sản.

- Hàng hóa được giao trong trường hợp cầm cố, đặt cọc, thế chấp, bảo lãnh: sự chuyển giao tài sản trong trường hợp này cũng không nhằm mục đích sở hữu mà chỉ nhằm đảm bảo thực hiện nghĩa vụ.

- Chuyển giao tài sản trong trường hợp vận chuyển tài sản: sự chuyển giao này thực chất chỉ là tạm thời chuyển quyền chiếm hữu tài sản cho bên vận chuyển trong thời gian bên vận chuyển làm nghĩa vụ chuyển dịch tài sản đó tới địa điểm đã định theo thỏa thuận.

Những trường hợp này không có sự chuyển giao quyền sở hữu về tài sản mặc dù đều có hành vi giao tài sản và những hoạt động chuyển giao này không được coi là hoạt động chuyển giao tài sản thuộc diện chịu thuế GTGT mà xác định nghĩa vụ thuế GTGT theo hoạt động kinh doanh cung cấp dịch vụ.

Trong các trường hợp việc giao dịch gắn với việc chuyển quyền sở hữu hàng hóa, so sánh thời điểm giao hàng và thời điểm chuyển quyền sở hữu thì sẽ nảy sinh các khả năng sau:

- Quyền sở hữu được chuyển giao cùng thời điểm giao hàng: đối với hoạt động mua bán, trao đổi tài sản thì thời điểm bên mua và các bên trao đổi nhận được tài sản là thời điểm chuyển quyền sở hữu nếu không có sự thỏa thuận khác hoặc pháp luật không có qui định khác. Bộ luật Dân sự nước ta xác định thời điểm chuyển quyền sở hữu như sau:

+ Việc chuyển quyền sở hữu đối với bất động sản có hiệu lực kể từ thời điểm đăng ký quyền sở hữu, trừ trường hợp pháp luật có qui định khác.

+ Việc chuyển quyền sở hữu đối với động sản có hiệu lực kể từ thời điểm động sản được chuyển giao, trừ trường hợp pháp luật có qui định khác.

- Quyền sở hữu được chuyển giao sau thời điểm giao hàng: bên mua đã nhận được tài sản và trên thực tế đang thực hiện quyền chiếm hữu, quyền sử dụng đối với tài sản nhưng chưa được chuyển quyền sở hữu, như trong các trường hợp sau:

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 117 trang tài liệu này.

+ Thuê mua tài sản: quyền sở hữu thuộc về tài sản được coi là chuyển giao kể từ khi trả xong số tiền thuê cuối cùng của thời hạn trả tiền cuối cùng.

+ Mua bán tài sản theo hợp đồng mà trong hợp đồng có đưa ra điều kiện giữ lại tài sản cho đến khi thanh toán xong nhằm đảm bảo thực hiện nghĩa vụ trả tiền thì thời điểm chuyển giao quyền sở hữu là thời điểm thanh toán xong.

+ Mua trả góp hay còn gọi là bán theo thể thức thanh toán chậm thì thời điểm chuyển giao quyền sở hữu được xác định kể từ khi bên mua thanh toán xong kể cả tiền lãi.

- Quyền sở hữu được chuyển giao trước thời điểm giao hàng: là trường hợp bên được cung cấp hàng hóa chưa nhận được tài sản nhưng đã có quyền sở hữu về tài sản đó, như bên góp vốn hoặc trong trường hợp bên bán chưa giao tài sản cho bên mua nhưng bên mua đã đăng ký quyền sở hữu tài sản đó.

Dịch vụ được cung cấp là nội dung công việc được thỏa thuận trong hợp đồng đang được thực hiện.

Đối với hoạt động cung cấp dịch vụ nếu lấy thời điểm cung cấp dịch vụ để xác định thời điểm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT thì sẽ rất khó xác định và không chính xác. Bởi vì rằng dịch vụ không mang hình thái vật thể và dịch vụ được tiêu dùng ngay trong thời điểm cung cấp, nghĩa là thời gian cung cấp dịch vụ và thời gian tiêu dùng dịch vụ trùng hợp nhau.

Tại thời điểm giao hàng, cung cấp dịch vụ, bên bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ có thể chưa nhận được tiền thanh toán hàng hóa, dịch vụ, tức tại thời điểm này người cung cấp hàng hóa, dịch vụ chưa có thu nhập. Tuy nhiên, theo quan điểm của chúng tôi, trường hợp này giá trị hàng hóa, dịch vụ đã được thỏa thuận trước, tức giá trị trao đổi đã được xác định, hoạt động chuyển giao hàng hóa, cung cấp dịch vụ thể hiện giao dịch thực phát sinh và như vậy hàng hóa, dịch vụ đó đã có sự tăng thêm thì nghĩa vụ thuế GTGT đã phát sinh.

Mặc dù vậy, cũng phải thấy rằng, nếu xác định nghĩa vụ thuế GTGT phát sinh tại thời điểm giao hàng thì có khả năng động viên trước một phần thu nhập quốc dân từ khâu sản xuất kinh doanh để đáp ứng nhu cầu chi tiêu của nhà nước. Nhưng rõ ràng gánh nặng thuế GTGT đáng lẽ do người tiêu dùng chịu nay được chuyển toàn bộ sang cho người sản xuất kinh doanh. Điều này không còn phản ánh đúng bản chất của thuế GTGT là một loại thuế tiêu dùng.

* Thời điểm xuất hóa đơn

Thời điểm xuất hóa đơn là thời điểm phát hành hóa đơn GTGT cho người mua, kể từ thời điểm này người cung cấp hàng hóa, dịch vụ có quyền đòi thanh toán, tức có sự thừa nhận giá trị tăng thêm của hàng hóa, dịch vụ. Do đó, coi như thu nhập của người cung cấp hàng hóa, dịch vụ đã được xác định. Vì vậy, người cung cấp hàng hóa, dịch vụ có khả năng về tài chính để thực hiện nghĩa vụ nộp thuế - đặc biệt thuế gián thu nhằm động viên trước một phần thu nhập quốc dân để đáp ứng nhu cầu chi tiêu của nhà nước.

Tất nhiên cách xác định này cũng gặp phải những vướng mắc, như trong trường hợp hàng hóa, dịch vụ chưa được cung cấp nhưng đã xuất hóa đơn hoặc đã thanh toán tiền trước nhưng chưa xuất hóa đơn. Đặc biệt trong trường hợp hàng hóa chưa được giao đã xuất hóa đơn dẫn đến việc mua bán hóa đơn lòng vòng với nhau khi không có hoạt động chuyển giao hàng hóa chịu thuế thực tế xẩy ra để chiếm dụng vốn NSNN thông qua cơ chế khấu trừ thuế đầu vào hoặc hoàn thuế (khấu trừ, hoàn thuế khống).

* Thời điểm thanh toán (thời điểm thu tiền)

Thời điểm thanh toán là thời điểm mà tại đó người nhận cung cấp hàng hóa, dịch vụ trả cho người cung cấp hàng hóa, dịch vụ một khoản tiền theo thỏa thuận.

Việc xác định nghĩa vụ thuế GTGT phát sinh tại thời điểm thanh toán hoàn toàn phù hợp với bản chất của thuế. Bởi thuế là một khoản chuyển giao thu nhập của các tầng lớp dân cư trong xã hội cho nhà nước mà khoản thu nhập được biểu hiện cụ thể ở hành vi thu tiền sau khi thực hiện các nghiệp vụ chịu thuế. Song sẽ hạn chế ở chỗ không động viên trước được một phần thu nhập quốc dân vào NSNN để đáp ứng nhu cầu chi tiêu của nhà nước và chính điều này lại không phản ánh được bản chất của thuế gián thu. Mặt khác, trong một số trường hợp đặc biệt thì việc xác định thời điểm thanh toán cũng rất khó khăn, như khi việc thanh toán được thực hiện dần dần, hoặc trả tiền trước, hoặc tạm ứng một phần, hoặc trả chậm… thì thời điểm thu tiền được xác định vào thời điểm nào?

Theo quan điểm của chúng tôi, việc xác định thời điểm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT trước hết phụ thuộc vào tính chất, đặc điểm của các hoạt động chịu thuế GTGT (sự kiện pháp lý làm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT). Cụ thể:

- Đối với hoạt động chuyển giao hàng hóa là thời điểm xuất hóa đơn yêu cầu thanh toán, bởi hàng hóa bao giờ cũng được thể hiện dưới dạng những vật thể cụ thể, không phụ thuộc vào thời điểm thanh toán, nghĩa là không phụ thuộc vào việc doanh nghiệp đã thu được tiền và đã nhập vào quỹ hay chưa. Miễn là khi giao hàng hóa hóa đơn hợp pháp thì nghĩa vụ thuế GTGT coi như đã phát sinh. Kể từ thời điểm đó đối tượng nộp thuế có trách nhiệm thu và nộp thuế GTGT đã phát sinh vào Kho bạc nhà nước đồng thời nhà nước cũng có quyền yêu cầu đối tượng nộp thuế thanh toán tiền thuế cho nhà nước. Việc nhà nước có quyền yêu cầu đối tượng nộp thuế thanh toán tiền thuế GTGT cho nhà nước được gọi là quyền đòi thuế GTGT của nhà nước.

Như vậy, đối với hoạt động chuyển giao hàng hóa thì thời điểm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT gắn liền với hành động phát sinh thuế GTGT.

Hành động phát sinh nghĩa vụ thuế là hành động mà qua đó cấu thành những điều kiện cần thiết để xác định thời điểm phát sinh nghĩa vụ thuế. Hay nói cách khác là hành động mà qua đó các điều kiện phát sinh nghĩa vụ thuế được thực hiện, tức hoạt động chuyển giao hàng hóa đã được thực hiện, quyền sở hữu đối với tài sản hoặc quyền nắm giữ tài sản đã được chuyển giao. Tất nhiên, nguyên tắc này chỉ áp dụng cho những vật chắc chắn tức vật cân, đong, đo đếm được và nó chỉ diễn ra tại thời điểm các vật này được cân, đong, đo, đếm thực tế và đã được chuyển giao.

- Đối với hoạt động cung cấp dịch vụ.

Thời điểm xác định thuế giá trị gia tăng đối với dịch vụ là thời điểm hoàn thành việc cung ứng dịch vụ hoặc thời điểm lập hóa đơn cung ứng dịch vụ.

Tuy nhiên trong bối cảnh hiện nay có những hình thức cung ứng không thể xác định được đó là cung ứng hàng hóa hay cung ứng dịch vụ như cung ứng phần mềm về một thông tin thương mại nào đó, đặc biệt với sự hiện diện của các hoạt động cung ứng thương mại hiện đại như thương mại điện tử thì ranh giới giữa hàng hóa và dịch vụ rất khó xác định. Vì vậy, có quan điểm cho rằng không nên đưa ra định nghĩa phân biệt hàng hóa, dịch vụ mà nên đưa ra định nghĩa về một hình thức cung ứng chịu thuế nói chung, theo đó thời điểm phát sinh nghĩa vụ thuế được xác định vào thời điểm hoặc xuất hóa đơn, hoặc thanh toán tùy thuộc sự kiện nào xảy ra trước [28, tr. 43].

1.2.2.3. Phạm vi, mức độ nghĩa vụ thuế giá trị gia tăng

Phạm vi, mức độ nghĩa vụ thuế GTGT được xác định cụ thể bởi cơ sở tính thuế và phương pháp tính thuế cũng như việc khấu trừ thuế, hoàn thuế.

Cơ sở tính thuế GTGT: Gồm giá tính thuế và thuế suất thuế GTGT.

Giá tính thuế GTGT: Các loại thuế tiêu dùng thường phải xác định giá tính thuế đối với tiêu dùng chịu thuế. Hầu hết pháp luật thuế GTGT các nước

quy định giá tính thuế là giá chưa bao gồm thuế. Cách tính này làm cho bên mua và bên bán thấy rõ ràng hơn giá chưa có thuế và số thuế GTGT.

Khi đề cập đến giá tính thuế GTGT, theo chúng tôi, pháp luật thuế GTGT cần làm rõ các phương diện pháp lý cơ bản trong các trường hợp sau:

Thứ nhất, trường hợp giá thực và giá ghi trên hóa đơn, chứng từ có sự khác biệt. Trong trường hợp này, chúng tôi cho rằng chừng nào chưa chứng minh được giá ghi trên hóa đơn chứng từ là không phù hợp với giá thực thì vẫn phải dựa vào giá ghi trên hóa đơn chứng từ để xác định phạm vi mức độ nghĩa vụ thuế GTGT. Còn ngược lại, nếu chứng minh được thì phải dựa vào giá thực để xác định phạm vi, mức độ nghĩa vụ thuế GTGT đồng thời chủ thể vi phạm phải gánh chịu trách nhiệm pháp lý về hành vi gian lận của mình.

Thứ hai, khi giá mua bán hàng hóa, dịch vụ không hợp lý như trường hợp bán phá giá chẳng hạn thì sự can thiệp của công quyền, của thương trường, của người tiêu dùng đến đâu và như thế nào?

Nếu pháp luật thuế GTGT không quy định các vấn đề liên quan đến các trường hợp này sẽ là kẽ hở để người nộp thuế lợi dụng thực hiện hành vi gian lận thuế, trốn thuế.

Thuế suất: Thuế suất được hiểu là mức độ mà dựa trên đó, người nộp thuế phải nộp một khoản tiền nhất định, tính trên một đơn vị đối tượng chịu thuế [52, tr. 48]. Thuế suất là linh hồn của một sắc thuế, luôn thể hiện gánh nặng của thuế, thể hiện nhu cầu cần tập trung nguồn tài chính và biểu hiện chính sách điều chỉnh kinh tế - xã hội của nhà nước tức thể hiện quan điểm động viên của nhà nước đối với từng loại hoạt động sản xuất kinh doanh. Đây cũng chính là mối quan tâm hàng đầu của người nộp thuế. Vì vậy, việc xác định thuế suất của từng loại thuế phải quán triệt quan điểm vừa coi trọng lợi ích chung của quốc gia vừa phải quan tâm đúng mức đến lợi ích của người nộp thuế, nghĩa là đồng thời phải giải quyết hài hòa thỏa đáng mối quan hệ giữa quyền thu thuế của nhà nước và nghĩa vụ nộp thuế của người nộp thuế.

Thuế suất thuế GTGT thuộc dạng thuế suất theo giá trị, nghĩa là thuế suất qui định tỷ lệ phần trăm huy động trên một đơn vị giá trị đối tượng chịu thuế.

Việc lựa chọn hệ thống thuế suất có ý nghĩa rất quan trọng. Khi ban hành Luật Thuế GTGT, tùy thuộc vào đặc điểm kinh tế và những mục tiêu đặt ra của chính sách thuế, các nước đang áp dụng loại thuế này thường lựa chọn: thực hiện chế độ nhiều mức thuế suất hoặc chế độ một thuế suất (không kể mức thuế suất 0% áp dụng đối với hàng hóa xuất khẩu). Mỗi sự lựa chọn đều có tính hai mặt.

Xuất phát từ đặc điểm của thuế GTGT là loại thuế gián thu mang tính chất lũy thoái, việc áp dụng thuế suất thấp đối với nhóm hàng hóa, dịch vụ thiết yếu và mức thuế suất cao hơn cho nhóm hàng hóa, dịch vụ khác góp phần làm giảm gánh nặng về thuế cho nhóm đối tượng tiêu dùng có thu nhập thấp, đồng thời điều tiết một phần thu nhập của những người có thu nhập cao, đảm bảo được tính công bằng của nghĩa vụ thuế cả chiều dọc lẫn chiều ngang. Vì vậy, hệ thống nhiều mức thuế suất khác nhau đảm bảo tính công bằng trong quá trình điều tiết thu nhập giữa các tầng lớp dân cư. Song việc áp dụng hệ thống một mức thuế suất có nhiều ưu điểm hơn như:

- Đơn giản qui định của Luật thuế do không phải qui định đối tượng nào thuộc diện chịu mức thuế suất nào, nhà làm luật cũng không phải xây dựng các tiêu chí để phân nhóm đối tượng.

- Giảm chi phí quản lý hành chính thuế và tuân thủ Luật.

Việc sử dụng một thuế suất rõ ràng đơn giản hóa các hóa đơn và sổ sách của người nộp thuế và loại trừ được yêu cầu mở những sổ theo dõi việc mua hàng và bán hàng theo từng loại thuế suất được áp dụng. Nó cũng làm cho các mẫu đơn thuế trở nên đơn giản và dễ hiểu hơn. Mẫu tờ khai thuế, hóa đơn, sổ sách đơn giản đến lượt mình lại hỗ trợ cho hoạt động hiệu quả của hệ thống tự khai tự nộp thuế và chương trình đào tạo cán bộ ngành thuế một cách hiệu quả hơn.

Đồng thời, với thuế GTGT một thuế suất, những việc xác minh cơ bản bao gồm kiểm tra chéo giữa thuế GTGT, thuế thu nhập và số liệu hải quan giúp cho việc đánh giá độ chính xác về trách nhiệm thanh toán thuế GTGT do người nộp thuế khai báo. Những việc xác minh này rất phức tạp đối với thuế GTGT nhiều thuế suất, do việc phân chia mua và bán theo thuế suất thuế GTGT đòi hỏi phải kiểm tra sổ sách của người nộp thuế. Bên cạnh đó, trong trường hợp thuế GTGT nhiều thuế suất, cần phải có thời gian kiểm tra tương đối lâu để xác minh việc phân chia giữa hàng tồn kho, mua và bán đối với các loại thuế suất tương ứng. Ngược lại, đối với thuế GTGT một thuế suất, việc kiểm tra có thể tập trung chủ yếu vào hai phần chính: khai báo thấp về thuế GTGT đầu ra và khai báo cao về thuế GTGT đầu vào.

Việc sử dụng một thuế suất duy nhất cũng giúp giới hạn số trường hợp yêu cầu hoàn thuế. Khi tồn tại nhiều mức thuế suất, do cơ chế khấu trừ liên hoàn ở những khâu sản xuất, kinh doanh trung gian, một chu trình luân chuyển của sản phẩm hàng hóa, dịch vụ có thể phát sinh hiện tượng nộp thuế và hoàn thuế xen kẽ lẫn nhau và gây ra cảm giác không công bằng trong nghĩa vụ thuế lại vừa tạo thêm những công việc phải xử lý. Chẳng hạn, một sản phẩm được sản xuất qua nhiều công đoạn, ở công đoạn thứ nhất có thể phát sinh số thuế dương (nộp thuế), ở khâu thứ hai có thể phát sinh số thuế âm (hoàn thuế) do thuế suất của sản phẩm đầu ra nhỏ hơn thuế suất sản phẩm đầu vào, ở khâu thứ ba có thể lại phát sinh số thuế dương (nộp thuế)…chính điều này làm phát sinh chi phí hành chính thuế một cách bất hợp lý mà nguyên nhân là do tồn tại nhiều mức thuế suất.

- Không tồn tại sự phân biệt đối với các hàng hóa, dịch vụ khác nhau, vốn là nguyên nhân gây ra tranh cãi về sự phân biệt một cách hợp lý những hàng hóa, dịch vụ nằm trên đường ranh giới giữa những nhóm hàng hóa, dịch vụ có mức thuế suất khác nhau.

- Hạn chế hiện tượng kê khai gian lận doanh số theo mức thuế suất để trốn thuế, gian lận thuế.