Những Vấn Đề Lý Luận Chung Về Pháp Luật Thuế Giá Trị Gia Tăng

đồng thời thể hiện thái độ của Nhà nước đối với các loại tiêu dùng trong xã hội. Đối với những trường hợp cần phải khuyến khích tiêu dùng hoặc hạn chế đến mức tối đa việc trả tiền thuế từ phần thu nhập ít ỏi của họ do hành vi tiêu dùng, Nhà nước sẽ không đánh thuế hoặc đánh thuế với mức thuế suất thấp nhất. Phương án ngược lại được áp dụng đối với trường hợp hạn chế tiêu dùng.

Chính vì thuế GTGT thuộc loại thuế tiêu dùng đánh ở bình diện rộng nên thuế GTGT có vai trò hết sức quan trọng trong việc đảm bảo nguồn thu cho NSNN trong bối cảnh hội nhập kinh tế khu vực và thế giới ở nước ta hiện nay.

Thứ tư, thuế GTGT mang bản chất liên hoàn.

Xét trong mối quan hệ mua bán hàng hóa, dịch vụ giữa các doanh nghiệp nộp thuế GTGT với nhau thì thuế đầu ra của doanh nghiệp bán là thuế đầu vào của doanh nghiệp mua. Vì vậy, thuế GTGT phải nộp của mỗi doanh nghiệp không chỉ phụ thuộc vào doanh số bán ra và thuế suất mà còn phụ thuộc vào thuế GTGT ở doanh nghiệp cung ứng đầu vào (thuế đầu vào). Sự phụ thuộc lẫn nhau này giữa các doanh nghiệp là hệ quả của bản chất liên hoàn của thuế GTGT. Về nguyên tắc việc giảm thuế GTGT thường không được đặt ra, bởi nếu đặt ra vấn đề giảm thuế GTGT sẽ đưa đến những hậu quả phái sinh, không đảm bảo bản chất liên hoàn cũng như tính trung lập kinh tế của thuế GTGT [28, tr. 14].

Cũng xuất phát từ bản chất liên hoàn của thuế GTGT mà pháp luật các nước đều qui định về khấu trừ thuế GTGT. Số thuế GTGT đầu vào của hàng hóa, dịch vụ sử dụng cho sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT được trừ đi khi xác định số thuế GTGT phải nộp vào NSNN. Hành vi khấu trừ sẽ đưa lại ba kết quả: nếu kết quả là số dương thì đó là số thuế mà doanh nghiệp phải nộp vào NSNN, nếu kết quả là số 0 thì doanh nghiệp không phải nộp thuế GTGT; nếu kết quả là số âm thì doanh nghiệp được hoàn thuế hoặc được kết chuyển trừ vào số thuế GTGT phải nộp của kỳ sau.

Xuất phát từ bản chất liên hoàn đó của thuế GTGT, khi xác định đối tượng được miễn trừ thuế GTGT hoặc các trường hợp miễn giảm thuế GTGT

đòi hỏi các nhà hoạch định chính sách cũng như các nhà làm luật một sự thận trọng và tính khoa học cao, bởi nếu không sẽ phá vỡ bản chất liên hoàn của loại thuế này và gây ra hiện tượng phân đoạn các hoạt động kinh tế.

Thứ năm, thuế GTGT là một loại thuế có tính trung lập cao.

Tính trung lập biểu hiện ở hai khía cạnh: Một là, thuế GTGT không chịu ảnh hưởng bởi kết quả kinh doanh của người nộp thuế, do người nộp thuế chỉ là người "thay mặt" người tiêu dùng nộp hộ khoản thuế này vào NSNN. Do vậy thuế GTGT không phải là yếu tố của chi phí sản xuất mà chỉ đơn thuần là một khoản thu được cộng thêm vào giá bán của người cung cấp hàng hóa, dịch vụ. Hai là, thuế GTGT không bị ảnh hưởng bởi quá trình tổ chức và phân chia quá trình sản xuất kinh doanh, bởi tổng số thuế ở tất cả các giai đoạn luôn bằng số thuế tính trên giá bán ở giai đoạn cuối cùng bất kể số giai đoạn nhiều hay ít.

Thứ sáu, thuế GTGT có tính chất lũy thoái so với thu nhập.

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 117 trang tài liệu này.

Thuế GTGT đánh vào hàng hóa, dịch vụ, người tiêu dùng hàng hóa, dịch vụ là người phải trả khoản thuế đó. Thuế GTGT mang tính chất lũy thoái vì nó không tính đến khả năng thu nhập của người chịu thuế, người có thu nhập cao hay thấp đều phải chịu thuế như nhau nếu cùng mua một loại hàng hóa, dịch vụ. Như vậy khi so sánh tỷ suất thuế GTGT trên tổng thu nhập thì người có thu nhập cao có tỷ suất thấp hơn so với người có thu nhập thấp.

Việc xem xét và nghiên cứu các đặc trưng cơ bản của thuế GTGT có ý nghĩa to lớn trong việc xác định một cơ chế điều chỉnh thích hợp đối với thuế GTGT.

1.2. NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG VỀ PHÁP LUẬT THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG

1.2.1. Khái niệm pháp luật thuế giá trị gia tăng

Trên thế giới, để đưa được thuế GTGT vào áp dụng trong thực tế không dễ dàng thực hiện. Nhiều quốc gia phát triển cho đến nay vẫn không

ban hành Luật Thuế GTGT với nhiều lý do khác nhau, Hoa Kỳ là một đại diện. Một số quốc gia ban hành Luật Thuế doanh thu nhưng với nội dung đánh thuế trên phần giá trị mới tăng thêm như Liên bang Đức, Phần Lan, Áo. Một số quốc gia như Singapore, Canada, New Zeland ban hành Luật thuế hàng hóa và dịch vụ (goods anh Services Tax - GST) với quan điểm cho rằng nếu ban hành Luật Thuế GTGT sẽ không phù hợp khi tính tới khâu nhập khẩu. Hoặc trường hợp Hungari thay Luật Thuế lưu chuyển cũ (với nội dung đánh thuế trên giá cả hàng hóa) bằng Luật Thuế lưu chuyển mới (với nội dung đánh thuế theo phần giá trị tăng thêm). Sự lựa chọn ban hành Luật thuế ở nhiều quốc gia khác nhau cho thấy: cần phải có sự cân nhắc lựa chọn thời điểm, tên gọi của luật thuế, các qui định cụ thể để không gây ra những xáo trộn trong đời sống kinh tế, xã hội [52, tr. 63].

Pháp luật thuế GTGT là hệ thống các quy phạm pháp luật điều chỉnh các quan hệ xã hội phát sinh trong quá trình thu nộp thuế GTGT.

Pháp luật thuế GTGT có hai đặc điểm cơ bản:

Thứ nhất, pháp luật thuế GTGT có tác động trong phạm vi rộng, đến tất cả đối tượng trong xã hội. Xuất phát từ nội dung được pháp luật điều chỉnh cho thấy pháp luật thuế GTGT áp dụng đối với mọi đối tượng sử dụng thu nhập phục vụ đời sống. Phạm vi áp dụng pháp luật thuế GTGT có tính phổ biến so với pháp luật thuế đánh vào tiêu dùng khác (ví dụ pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt).

Thứ hai, pháp luật thuế GTGT chỉ được ban hành khi đáp ứng hai yếu tố cơ bản sau:

Một là, hệ thống thuế cũ không còn phù hợp với sự phát triển nền kinh tế ở đó nữa. Điều đó có nghĩa là thực trạng sự phát triển kinh tế đang đặt ra sự cần thiết phải áp dụng thuế GTGT trong hệ thống thuế.

Hai là, phải có những điều kiện cơ bản để thuế GTGT có thể vận hành được.

Hệ thống các qui phạm pháp luật về thuế GTGT, căn cứ vào nội dung các quan hệ xã hội mà các qui phạm pháp luật đó điều chỉnh có thể phân thành:

- Nhóm các quy phạm pháp luật về vật chất: nhóm các quy phạm pháp luật này điều chỉnh các quan hệ xã hội phát sinh giữa các chủ thể có nghĩa vụ thuế GTGT với nhà nước, bao gồm những qui định về phạm vi áp dụng thuế GTGT (đối tượng chịu thuế GTGT), phạm vi không thuộc diện áp dụng thuế GTGT (đối tượng không thuộc diện chịu thuế GTGT), đối tượng nộp thuế, căn cứ và phương pháp tính thuế GTGT; khấu trừ thuế thuế, hoàn thuế GTGT; đăng ký, kê khai, nộp thuế, quyết toán thuế. Đây là bộ phận quy phạm pháp luật giữ vai trò quan trọng trong pháp luật thuế GTGT.

- Nhóm các qui phạm pháp luật xác định nhiệm vụ, quyền hạn và trách nhiệm của cơ quan thuế trong việc quản lý và tính hành thu thuế GTGT.

- Nhóm các quy phạm pháp luật về thủ tục (hình thức): qui định về trình tự, thủ tục của việc giải quyết các tranh chấp và xử lý các vi phạm pháp luật về thuế GTGT.

Ngoài ra, hệ thống quy phạm pháp luật thuế GTGT còn được phân theo cấu trúc của pháp luật thuế GTGT, cụ thể bao gồm:

- Nhóm quy phạm pháp luật xác định phạm vi áp dụng thuế GTGT như đối tượng chịu thuế GTGT, đối tượng được miễn trừ thuế GTGT, đối tượng nộp thuế GTGT;

- Nhóm các quy phạm pháp luật quy định việc tính thuế GTGT như căn cứ tính thuế, phương pháp tính thuế, khấu trừ thuế, hoàn thuế.

Xuất phát từ đặc điểm, tính chất của các quan hệ xã hội phát sinh trong quá trình thu nộp thuế GTGT là quan hệ bất bình đẳng, vì vậy, phương pháp điều chỉnh của pháp luật thuế GTGT là phương pháp mệnh lệnh - quyền uy. Theo phương pháp này các chủ thể tham gia quan hệ thuế GTGT có tư cách pháp lý không bình đẳng. Một bên trong mối quan hệ (các cơ quan nhà

nước có thẩm quyền) có quyền đơn phương ra các quyết định thực hiện các quyền và nghĩa vụ theo qui định của pháp luật mà không cần sự thỏa thuận của các chủ thể có nghĩa vụ thuế GTGT.

1.2.2. Những nội dung chủ yếu của pháp luật thuế giá trị gia tăng

1.2.2.1. Đối tượng chịu thuế giá trị gia tăng và sự kiện pháp lý làm phát sinh nghĩa vụ thuế giá trị gia tăng

Đối tượng chịu thuế là đối tượng khách quan phải thu thuế theo qui định của luật thuế, là căn cứ mà dựa vào đó nhà nước thu được một số tiền nhất định. Việc lựa chọn đối tượng chịu thuế phản ánh ý chí của nhà nước đối với kết quả hoạt động kinh tế xã hội và cũng là cơ sở để phân biệt luật thuế này với luật thuế khác.

Đối tượng chịu thuế GTGT là hàng hóa, dịch vụ dùng cho sản xuất, kinh doanh.

Tuy nhiên, tự thân hàng hóa, dịch vụ không làm phát sinh giá trị gia tăng, vì vậy, cũng không làm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT mà phải thông qua những sự kiện pháp lý.

Vậy đối với nghĩa vụ thuế nói chung và nghĩa vụ thuế GTGT nói riêng, sự kiện nào sau đây sẽ được xác định là sự hiện pháp lý làm phát sinh nghĩa vụ thuế: các hoạt động (nghiệp vụ) chịu thuế được xác định trong Luật thuế (sự kiện khách quan) hay thông báo thuế của cơ quan thuế (hành vi quản lý của cơ quan nhà nước)? Chúng tôi cho rằng, thông báo thuế của cơ quan thuế là một văn bản quản lý hành chính của nhà nước. Trong trường hợp đối tượng nộp thuế tự đăng ký, tự kê khai, tự tính và nộp thuế thì thông báo nộp thuế của cơ quan thuế mang tính chất đôn đốc, nhắc nhở các chủ thể thực hiện tốt nghĩa vụ nộp thuế. Trong trường hợp áp dụng cơ chế nộp theo mức ấn định của cơ quan thuế thì thông báo nộp thuế mang tính chất tuyên bố, xác nhận nghĩa vụ thuế của các chủ thể. Vì vậy, theo chúng tôi các hoạt

động chịu thuế được xác định trong luật thuế là sự kiện pháp lý - tức khẳng định sự kiện khách quan là sự kiện pháp lý làm phát sinh và qui định thời điểm phát sinh cũng như phạm vi mức độ của nghĩa vụ thuế. Từ đó có thể rút ra rằng sự kiện pháp lý làm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT là các hoạt động chịu thuế GTGT.

Những hoạt động được coi là tiền đề sinh ra thuế GTGT là những hoạt động kinh tế có thanh toán bằng tiền hoặc qui ra tiền được thực hiện bởi người nộp thuế mà cụ thể là các hoạt động chuyển giao tài sản, hoạt động cung cấp dịch vụ.

Hoạt động chuyển giao tài sản bao gồm:

- Những hoạt động nhằm thực hiện việc chuyển giao quyền sở hữu đối với tài sản hoặc quyền nắm giữ tài sản như một chủ sở hữu. Hoạt động này thường được thực hiện trên cơ sở có sự thỏa thuận cam kết giữa các bên mà hình thức pháp lý của sự thỏa thuận cam kết đó là hợp đồng. Chuyển giao tài sản thường được thể hiện dưới một số hình thức cơ bản như mua bán tài sản theo hợp đồng; thuê mua tài sản; chuyển giao tài sản khi góp vốn; đổi tài sản này lấy tài sản khác; mua trả góp; chuyển giao hàng hóa gia công, tặng quà…

- Những hoạt động chuyển giao tài sản từ sản xuất vào tiêu dùng không nhằm thực hiện việc chuyển giao quyền sở hữu. Hoạt động này không làm thay đổi chủ sở hữu nhưng làm phát sinh giá trị tăng thêm của tài sản như trường hợp doanh nghiệp dùng sản phẩm do chính cơ sở mình sản xuất để tiêu dùng nội bộ (không sử dụng để tiếp tục quá trình sản xuất kinh doanh).

Hoạt động cung cấp dịch vụ là hoạt động trong đó bên làm dịch vụ phải thực hiện một việc nhất định cho bên thuê dịch vụ còn bên thuê dịch vụ phải trả tiền công cho bên làm dịch vụ. Hoạt động cung cấp dịch vụ cũng được thực hiện trên cơ sở pháp lý đó là hợp đồng dịch vụ. Hoạt động dịch vụ được thể hiện dưới một số hình thức cơ bản như: dịch vụ thuê nhà, dịch vụ vận tải, dịch vụ tư vấn, dịch vụ ăn uống…

Nhưng không phải bất cứ hành vi chuyển giao tài sản và cung cấp dịch vụ nào cũng thuộc đối tượng chịu thuế GTGT. Một hình thức cung ứng chịu thuế GTGT phải có các thuộc tính như sau:

- Nhà cung ứng là đối tượng có đăng ký.

- Hoạt động cung ứng được thực hiện trong quá trình sản xuất kinh doanh của nhà cung ứng (không phải các hoạt động mua sắm và cung ứng vì mục đích cá nhân).

- Không phải là hoạt động cung ứng đối tượng được miễn thuế.

Căn cứ vào đó, nếu các hình thức cung ứng xẩy ra trên thực tế đáp ứng đầy đủ các thuộc tính trên là sự kiện pháp lý làm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT. Còn ngược lại thì không phải là sự kiện pháp lý làm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT.

Các hoạt động chuyển giao tài sản và cung cấp dịch vụ không chỉ được diễn ra trong phạm vi từng quốc gia mà còn được diễn ra giữa các quốc gia với nhau. Những hoạt động chuyển giao hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ giaa các quốc gia với nhau được gọi là hoạt động xuất nhập khẩu hàng hóa, dịch vụ. Những hoạt động này đều là những hoạt động "sinh ra" thuế GTGT, là những hình thức cung ứng chịu thuế nhưng hầu hết pháp luật các nước đều qui định mức thuế suất áp dụng là 0%. Điều này có nghĩa là khi cung cấp những hàng hóa, dịch vụ này người cung cấp hàng hóa, dịch vụ không phải tính và thu thuế GTGT, người nhận cung cấp hàng hóa, dịch vụ không phải trả thuế GTGT khi mua nhưng nhà cung cấp hàng hóa, dịch vụ được hoàn lại toàn bộ số thuế GTGT đầu vào sử dụng cho sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ xuất khẩu đã nộp cho NSNN.

1.2.2.2. Thời điểm phát sinh của nghĩa vụ thuế giá trị gia tăng

Thời điểm phát sinh nghĩa vụ thuế là thời điểm mà tại đó đối tượng nộp thuế phải thực hiện nghĩa vụ thuế khi có sự kiện pháp lý làm phát sinh

nghĩa vụ thuế xảy ra. Hay nói cách khác, là thời điểm mà tại đó coi những nghĩa vụ thuế đã phát sinh, tại thời điểm này nhà nước có quyền đòi thuế, đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ tính và nộp thuế.

Trong thực tế, các chủ thể kinh doanh tiến hành các giao dịch cung ứng hàng hóa, dịch vụ thông qua hợp đồng kinh tế theo qui trình: ký kết hợp đồng kinh tế; đặt cọc, tạm ứng tiền hàng theo thỏa thuận trong hợp đồng (nếu có); giao hàng, cung cấp dịch vụ; phát hành hóa đơn; thanh toán tiền hàng; giải quyết tranh chấp, thanh lý hợp đồng. Trong các công đoạn đó, khi nào thì phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT?

Để xác định thời điểm phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT một cách tương đối thỏa đáng và hợp lý, chúng tôi phân tích ba phương án sau:

* Thời điểm giao hàng hóa, cung cấp dịch vụ.

Thời điểm giao hàng, cung cấp dịch vụ là thời điểm mà tại đó hàng hóa được giao, dịch vụ được cung cấp.

Hàng hóa được giao là hàng hóa trên thực tế không còn nằm dưới sự kiểm soát của bên giao hàng (bên bán) tức quyền quản lý, nắm giữ hàng hóa đã được chuyển cho bên mua hàng.

Việc chuyển giao hàng hóa có thể gắn hoặc không gắn với việc chuyển giao quyền sở hữu hàng hóa, như trong những trường hợp sau:

- Giao hàng trong trường hợp cho thuê tài sản: ở đây có sự chuyển giao tài sản từ chủ thể này sang chủ thể khác, song việc chuyển giao này chỉ nhằm mục đích sử dụng, khai khác công dụng tài sản trong một thời gian xác định nghĩa là chỉ chuyển giao quyền sử dụng tài sản trong một thời gian nhất định chứ không nhằm mục đích sở hữu.

- Giao tài sản trong trường hợp gia công hàng hóa, được chia ra ba trường hợp: 1. Bên đặt gia công chuyển giao nguyên vật liệu cho bên nhận gia công; 2. Chuyển giao tài sản từ bên nhận gia công cho bên đặt gia công sau