Hệ Thống Định Mức Và Xây Dựng Dự Toán Gắn Với Chức Năng Kiểm Soát, Đánh

+ Chỉ tiêu đánh giá trung tâm đầu tư

Các chỉ tiêu sử dụng gồm các chỉ tiêu phản ánh tỷ lệ hoàn vốn đầu tư (ROI), thu nhập thặng dư (RI) và giá trị kinh tế gia tăng (EVA).

1.2.1.2. Hệ thống định mức và xây dựng dự toán gắn với chức năng kiểm soát, đánh giá của nhà quản trị

(*) Hệ thống định mức

* Định mức nguyên vật liệu

Định mức nguyên vật liệu là công cụ hiệu quả trong việc quản lý chi phí HTK dựa trên cơ sở việc loại bỏ sự bất hợp lý cũng như kém hiệu quả trong hoạt động SXKD. Định mức nguyên vật liệu được xây dựng không phản ánh mức độ hoạt động đã thực hiện mà nhằm phản ánh mức độ hoạt động trong tương lai, đồng thời, đánh giá hiệu quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm trong doanh nghiệp.

Định mức nguyên vật liệu được xác định trên cơ sở mối quan hệ đầu ra và vào (xét về mặt kỹ thuật giữa vật tư trực tiếp và sản phẩm đầu ra), nó bao gồm các tiêu chuẩn kỹ thuật của sản phẩm (được cung cấp bởi bộ phận phụ trách về kỹ thuật), dự toán HTK của kỳ trước (được cung cấp bởi bộ phận kế toán) và thông tin số liệu về tình hình thực hiện (thông qua điều tra, thông kê, khảo sát). Tùy thuộc vào điều kiện SXKD, việc xây dựng định mức HTK tại doanh nghiệp có thể lựa chọn sử dụng các phương pháp sau: thống kê kinh nghiệm, kinh tế kỹ thuật và thử nghiệm trực tiếp.

Định mức nguyên vật liệu do 2 bộ phận xây dựng, gồm bộ phận phụ trách kỹ thuật và bộ phận phụ trách kinh doanh. Do vậy, doanh nghiệp cần lựa chọn nhân viên có trình độ và kinh nghiệm nhất định để đảm bảo việc xây dựng định mức nguyên vật liệu được chính xác và khoa học.

Định mức nguyên vật liệu bao gồm 2 loại:

+ Định mức về lượng nguyên vật liệu sử dụng cho sản xuất: là loại định mức phản ánh lượng vật tư tiêu hao cho một đơn vị sản phẩm và hao hụt. Lượng vật tư tiêu hao cho một sản phẩm là một dữ liệu quan trọng để xây dựng định mức chi phí NVL trong kỳ kế hoạch.

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 203 trang tài liệu này.

+ Định mức về giá nguyên vật liệu sử dụng cho sản xuất: là định mức phản ánh giá mua vật tư đã bao gồm giá, chi phí, thuế và trừ đi các khoản chiết khấu mà doanh nghiệp được hưởng. Định mức này sẽ do bộ phận phụ trách mua vật tư tổ chức xây dựng, bộ phận này sẽ lựa chọn nhà cung cấp vật tư có chất lượng cao với mức giá tốt nhất. Trên cơ sở kết hợp phân tích thông tin quá khứ và nghiên cứu xu hướng biến động giá tương lai, nhà quản trị sẽ quyết định lựa chọn mức giá dự kiến tối ưu nhất đối với doanh nghiệp.

* Định mức lao động

Hệ thống định mức lao động do bộ phận phụ trách tổ chức chịu trách nhiệm xây dựng. Định mức lao động chính là việc tính toán, tổ chức và thực hiện các biện pháp về mặt tổ chức kỹ thuật nhằm mục đích duy trì hoặc nâng cao năng suất lao động của người lao động dựa trên cơ sở đo lường mức độ tiêu hao trong quá trình thực hiện hoạt động SXKD. Thực tế, định mức lao động là hoạt động mà doanh nghiệp thiết lập và triển khai các mức lao động đối với quá trình lao động trong điều kiện môi trường SXKD nhất định. Mức lao động là lượng lao động do doanh nghiệp quy định tương ứng với môi trường lao động nhất định, trên cơ sở quy định và tiêu chuẩn của Nhà nước, với mục đích thực hiện một công việc hay tạo ra một sản phẩm đạt mục tiêu về chất lượng. Mức lao động có thể được biểu hiện với nhiều hình thức như mức thời gian, mức phục vụ, mức sản lượng, mức tương quan, mức quản lý và mức biên chế.

Xây dựng định mức lao động cần căn cứ vào trình độ và tiêu chuẩn lao động cũng như yêu cầu của công việc nhằm đảm bảo phù hợp với công việc, công đoạn cũng như toàn bộ hoạt động SXKD của doanh nghiệp. Định mức lao động là cơ sở quan trọng để doanh nghiệp xây dựng kế hoạch, dự toán lao động, tổ chức, quản lí lao động và tính toán mức trả lương cho người lao động. Mặt khác, định mức lao động cũng là một trong các cơ sở để doanh nghiệp thực hiện tuyển dụng, sử dụng lao động, thỏa thuận với người lao động về mức lương ghi trong hợp đồng lao động và trả lương cho người lao động.

* Định mức chi phí

Theo Việt & cs. (2020), định mức CP là mức CP tiêu chuẩn được xây dựng cho một đơn vị khối lượng công việc thực hiện. Định mức này được xây dựng theo từng khoản mục hoặc theo yếu tố chi phí để có thể hoàn thành sản xuất một ĐVSP.

Có thể phân loại định mức chi phí theo nhiều cách tiếp cận khác nhau, cụ thể. Theo cách tiếp cận nguồn gốc định mức hay khả năng áp dụng trong thực tế, định mức chi phí gồm định mức lý tưởng và định mức thực tế. Theo cách tiếp cận nội dung kinh tế của định mức, định mức chi phí bao gồm định mức kinh tế - kỹ thuật và định mức quản lý. Trong phạm vị luận án, tác giả lựa chọn nghiên cứu định mức chi phí theo cách tiếp cận về nội dung kinh tế của định mức. Định mức kinh tế - kỹ thuật liên quan trực tiếp đến hoạt động sản xuất, định mức quản lý liên quan tới hoạt động ngoài sản xuất, không liên quan đến quy trình hay công nghệ sản xuất. Do đó, hệ thống định mức chi phí bao gồm các định mức như sau:

+ Định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

Theo nguyên tắc chung, khi xác định số lượng NVLTT tiêu hao định mức cho một đơn vị sản phẩm phải căn cứ vào loại sản phẩm, khả năng thay thế NVL, trình độ sử dụng NVL, số NVL hao hụt định mức (nếu có).

Theo Việt & cs. (2020), định mức CPNVLTT phản ánh sự tiêu hao của CP NVLTT để có thể sản xuất ra một sản phẩm. Định mức CPNVLTT chung được tổng hợp từ định mức CPNVLTT của từng loại NVL mà doanh nghiệp sử dụng trong quá trình SXKD. Định mức CPNVLTT được xây dựng hoàn toàn riêng biệt cho 2 yếu tố là giá và lượng.

- Định mức giá NVLTT

Bộ phận phụ trách mua hàng sẽ ước tính định mức giá dựa trên hợp đồng mua hàng, giá của các nhà cung cấp, dự báo về biến động giá, chiết khấu khi mua, chất lượng NVL và các khoản CP khác có liên quan.

Định mức giá NVLTT phản ánh giá cuối cùng của một đơn vị NVLTT sau khi đã trừ đi các khoản giảm trừ như chiết khấu, giảm giá…

- Định mức lượng NVLTT

Bộ phận phụ trách về kỹ thuật hoặc bộ phận sản xuất xây dựng định mức lượng theo phương pháp thống kê dữ liệu quá khứ, đồng thời, căn cứ vào các dữ liệu về thông số kỹ thuật của máy móc, thiết bị, dữ liệu về tình hình tiêu hao nhiên liệu và mức độ lành nghề của công nhân.

+ Định mức chi phí nhân công trực tiếp

Theo Việt & cs. (2020), định mức CPNCTT phụ thuộc vào định mức giá của một giờ công lao động trực tiếp và định mức lượng thời gian lao động trực tiếp cần thiết để hoàn thành một sản phẩm. Định mức được xây dựng trong điều kiện lao động bình thường, tức là có tính đến yếu tố nghỉ nghơi của con người và máy móc.

- Định mức giá lao động trực tiếp

Bộ phận phục trách về nhân sự sẽ chịu trách nhiệm xây dựng định mức này. Khi xây dựng định mức, doanh nghiệp cần căn cứ vào các dữ liệu về quy định, chính sách lao động và tiền lương, hợp đồng lao động, các khoản phụ cấp theo lương.

- Định mức lượng thời gian lao động trực tiếp

Đây là loại định mức khó xác định nhất bởi nó liên quan đến thời gian lao động cần thiết để sản xuất hoàn thành một sản phẩm. Để xây dựng định mức này, cần có sự kết hợp của 2 bộ phận là bộ phận kỹ thuật và bộ phận sản xuất, bởi định mức này không chỉ căn cứ trên thời gian cơ bản mà còn cần tính thêm định mức thời gian nghỉ ngơi của người lao động và máy móc. Có thể chia công việc thành từng thao tác kỹ thuật, sau đó kết hợp với bảng thời gian tiêu chuẩn của từng thao tác, từ đó, xây dựng được định mức thời gian lao động cho từng công việc.

+ Định mức chi phí sản xuất chung

Chi phí SXC trong doanh nghiệp sản xuất bao gồm CP vật liệu gián tiếp, CP nhân công gián tiếp và các chi phí khác phát sịnh liên quan đến phân xưởng sản xuất. Rất khó để có thể nhận diện và tách biệt cụ thể CPSXC, do đó, đối với chi phí này, chúng ta thường thực hiện phân bổ.

Mặt khác, CPSXC liên quan đến nhiều đối tượng chịu chi phí nên nó là loại chi phí phức tạp, do vậy, khi xây dựng định mức CPSXC, cần phải tách thành 2 bộ phận gồm định mức biến phí SXC và định mức định phí SXC.

- Định mức biến phí sản xuất chung

Biến phí SXC liên quan đến việc phục vụ, quản lý sản xuất trong phạm vi phân xưởng sản xuất, biến động của chi phí này thường tương quan với mức độ hoạt động. Biến phí SXC có thể liên quan gián tiếp đến nhiều loại sản phẩm hoặc liên quan trực tiếp đến một loại sản phẩm.

Trường hợp biến phí SXC liên quan trực tiếp đến từng loại sản phẩm, tức là có thể tập hợp trực tiếp cho từng loại sản phẩm việc xây dựng định mức này tương tự như định mức CPNVLTT hoặc định mức CPNCTT.

Trường hợp biến phí SXC liên quan gián tiếp đến nhiều loại sản phẩm thì định mức giá là phần đơn giá biến phí SXC phân bổ, định mức lượng là đại lượng tiêu chuẩn có trong từng sản phẩm.

- Định mức định phí sản xuất chung

Định mức định phí SXC bao gồm định mức về các CP liên quan đến phục vụ, tổ chức và quản lý ở phân xưởng sản xuất, nó thường không biến động trong phạm vi phù hợp của quy mô hoạt động. Do đó, để xây dựng định mức định phí SXC, cần căn cứ vào giới hạn hoạt động của doanh nghiệp và định mức giá định phí SXC tương tự như xác định mức giá biến phí SXC.

+ Định mức chi phí bán hàng và chi phí QLDN

Chi phí bán hàng và chi phí QLDN gồm nhiều khoản chi phí là CP hỗn hợp được chia thành biến phí và định phí, do đó, cách xây dựng định mức CPBH và định mức CPQLDN tương tự như CP SXC. Trước hết cần xây dựng định mức biến phí và định mức định phí của từng loại chi phí, sau đó, tổng hợp lại để có được định mức CPBH và định mức CPQLDN. Tuy vậy, vì 2 loại chi phí này đều phát sinh từ các hoạt động kinh doanh và quản lý, do đó, tiêu thức để phân bổ CPBH và CPQLDN sẽ khác so với CP SXC. Thông thường, đối với doanh nghiệp sản xuất, những tiêu thức được sử dụng để phân bổ CPBH và CPQLDN là số lượng sản phẩm tiêu thụ hoặc doanh thu bán hàng,…

(*) Xây dựng dự toán

Bản chất của dự toán là các số liệu phân tích về triển vọng phát triển của doanh nghiệp trong tương lai, hay nói cách khác, dự toán là kế hoạch mang tính định lượng về việc sử dụng các nguồn lực của doanh nghiệp trong một kỳ nhất định.

Nếu như hệ thống định mức chi phí được xây dựng cho một ĐVSP thì hệ thống dự toán được lập cho toàn bộ sản phẩm theo kế hoạch của doanh nghiệp. Hệ thống định mức chính là cơ sở để doanh nghiệp xây dựng dự toán, ngược lại, dự toán là cơ sở để đánh giá tính phù hợp, khoa học, thực tế của hệ thống định mức. Do vậy, để hệ thống dự toán SXKD có độ chính xác cao thì hệ thống định mức cần phải được xây dựng khoa học, hợp lý, phù hợp với điều kiện thực hiện hoạt động SXKD của doanh nghiệp.

Để hệ thống dự toán có tính khả thi cao, doanh nghiệp cần thu thập thông tin dự báo, đây là thông tin về các hiện tượng và sự kiện có thể xảy ra trong tương lai liên quan đến kế hoạch hoạt động SXKD. Thông tin dự báo được thu thập bao gồm các thông tin về thị trường, sản phẩm, các chính sách kinh tế, quy định pháp lý, đối thủ cạnh tranh, nhu cầu hay thị hiếu của người tiêu dùng… Thông tin dự báo do bộ phận lập dự toán thu thập, có thể là bộ phận kỹ thuật hoặc bộ phận kinh doanh hay bộ phận kế toán. Các thông tin dự báo sau khi thu thập được ghi chép, báo cáo một cách khoa học trên các bản báo cáo,.... phục vụ cho việc kiểm tra, kiểm soát khi cần thiết.

Theo Raghunandan & cs. (2012), có 3 mô hình lập dự toán, đó là: mô hình lập dự toán từ trên xuống, mô hình lập dự toán từ dưới lên và mô hình lập dự toán theo thỏa thuận. Tùy thuộc vào nhà quản trị và điều kiện hoạt động SXKD, mỗi doanh nghiệp sẽ lựa chọn một mô hình lập dự toán phù hợp.

- Mô hình lập dự toán từ trên xuống

Theo mô hình này, việc lập dự toán sẽ phụ thuộc vào nhà quản trị cấp cao, do số liệu dự toán theo mục tiêu do nhà quản trị cấp cao đưa ra, sau đó, số liệu này sẽ được phân bổ xuống cấp dưới. Nhược điểm của mô hình này đó là số liệu dự toán do nhà quản trị cấp cao phân bổ không phù hợp, dẫn tới tình trạng thụ động của cấp dưới về vấn đề kinh phí, thời gian cũng như các nguồn lực. Chính vì vậy, mô hình đòi hỏi nhà người đưa ra số liệu dự toán ban đầu phải có tầm nhìn bao quát tổng thể và chi tiết về mọi mặt hoạt động của doanh nghiệp.

- Mô hình lập dự toán từ dưới lên

Mô hình này ngược với mô hình trên, bởi số liệu dự toán do cấp quản trị cấp cơ sở trong doanh nghiệp đưa ra. Theo mô hình này, cấp quản trị cơ sở căn cứ vào nhu cầu cũng như điều kiện SXKD cụ thể của bộ phận mình để lập các chỉ tiêu dự toán sau đó sẽ trình lên cấp trung gian, từ đây, các chỉ tiêu dự toán tiếp tục được tổng

hợp và trình lên nhà quản trị cấp cao để xét duyệt dự toán dựa trên tầm nhìn, kiến thức va kinh nghiệm. Lập dự toán theo mô hình này phải trải qua nhiều công đoạn, do đó, thời gian lập dự toán tương đối dài.

- Mô hình lập dự toán theo thỏa thuận

Mô hình này có sự kết hợp của 2 mô hình trên, chỉ tiêu dự toán được nhà quản trị cấp cao ước tính và đưa ra thảo lập với cấp quản trị trung gian, sau đó tiến hành phân bổ dự kiến cho cấp quản trị cơ sở. Tại đây, nhà quản trị cơ sở sẽ căn cứ vào chỉ tiêu dự thảo, tình hình thực tế của bộ phận để xác định chỉ tiêu dự toán được điều chỉnh phù hợp rồi trình lên cấp trên xét duyệt. Nhà quản trị cấp cao sẽ căn cứ vào số liệu do cấp quản trị trung gian tổng hợp và tầm nhìn tổng quát về hoạt động doanh nghiệp để xét duyệt chỉ tiêu dự toán tối ưu. Lập dự toán theo phương pháp này đã khắc phục được những hạn chế và phát huy được ưu điểm của 2 mô hình trên.

Để hệ thống hóa và phân nhóm dự toán, người ta sử dụng nhiều tiêu thức phân loại. Tùy theo trình độ kế toán viên, nhu cầu của nhà quản trị mà mỗi doanh nghiệp lựa chọn tiêu thức phân bổ khác nhau như: tiêu thức kỳ lập dự toán, tiêu thức nội dung kinh tế của dự toán, tiêu thức mức độ thông tin trình bày và tiêu thức mức độ hoạt động. Trong phạm vi luận án, tác giả lựa chọn phân loại theo tiêu thức mức độ hoạt động để nghiên cứu trong các doanh nghiệp sản xuất, theo đó, dự toán được chia thành dự toán tĩnh và dựa toán linh hoạt.

- Dự toán tĩnh

Dự toán tĩnh được lập theo một mức độ hoạt động nhất định. Số liệu được dự kiến trong dự toán tĩnh có vai trò quan trong trong việc lập kế hoạch của doanh nghiệp nhưng ít có tác dụng trong việc kiểm soát thực tế bởi rất ít khi xảy ra trường hợp mức độ hoạt động thực tế trùng với mức độ hoạt động kế hoạch, do vậy, việc thực hiện so sánh chi phí ở hai mức độ hoạt động là khập khiễng.

- Dự toán linh hoạt

Theo Việt & cs. (2020), dự toán linh hoạt được hiểu là một dự toán SXKD lập bởi các định mức CP và các tiêu chuẩn khác đã được doanh nghiệp thiết lập theo các mức công suất hoạt động khác nhau. Có thể hiểu, dự toán linh hoạt là dự toán chi phí được lập với nhiều mức độ hoạt động khác nhau cùng trong một phạm vi hoạt động nhằm cung cấp thông tin về CP, doanh thu và lợi nhuận dự kiến của doanh nghiệp theo các phương án kinh doanh. Khi mức độ hoạt động thay đổi, dự toán mới sẽ được lập cho mức độ hoạt động thực tế để làm cơ sở so sánh đánh giá sự biến động. Trong dự toán linh hoạt, định phí giữ nguyên phạm vi mức độ hoạt động phù hợp, biến phí được điều chỉnh theo mức độ hoạt động thực tế. Lập dự toán linh hoạt có ý nghĩa

quan trọng trong việc hỗ trợ nhà quản trị thực hiện chức năng kiểm soát và chức năng đánh giá hiệu quả.

* Dự toán doanh thu tiêu thụ

Dự toán doanh thu tiêu thụ là dự toán được lập đầu tiên và cũng là căn cứ quan trọng để lập các dự toán tiếp theo trong hệ thống dự toán SXKD. Dự toán doanh thu cần phải thể hiện được những nội dung chủ yếu sau: Sản lượng tiêu thụ dự kiến, Giá bán dự kiến và Doanh thu dự kiến, trong đó, doanh thu dự kiến có thể bao gồm thuế hoặc chưa có thuế, do nó phụ thuộc vào đơn giá dự kiến đã có thuế hay chưa. Ngoài ra, doanh nghiệp có thể phản ánh thêm nội dung về lịch thu tiền dự kiến để dự toán doanh thu được đầy đủ thông tin hơn.

Bên cạnh đó, để phục vụ cho việc ra quyết định lựa chọn giữa các phương án khác nhau, dự toán DT, CP và KQKD được lập tại một mức độ hoạt động nhất định (dự toán tĩnh) hoặc lập cho một loạt các mức độ hoạt động khác nhau (dự toán linh hoạt). Mức hoạt động thực tế và mức hoạt động dự toán thường khác nhau. Do đó, CP sản xuất thực tế và CP sản xuất theo dự toán tĩnh thường chênh lệch. Do vậy, dự toán tĩnh chỉ phục vụ cho công tác lập kế hoạch, không có tác dụng trong các hoạt động kiểm soát, quản lý. Dự toán linh hoạt giúp xác định được sự thay đổi của các định phí, biến phí ở các mức độ hoạt động khác nhau (thường được lập ở ba mức độ gồm: hoạt động bình thường, kém hiệu quả nhất và khả quan nhất). Đây là cơ sở giúp các nhà quản trị doanh nghiệp so sánh CP thực tế phát sinh với dự toán, từ đó nâng cao hiệu quả công tác quản lý và kiểm soát CP.

Mặt khác, dự toán doanh thu cũng là cơ sở để các cấp quản trị xác định được mục tiêu hoạt động của doanh nghiệp, giúp bộ phận kế hoạch – tài vụ lập ngân sách thu, chi và ước tính lượng tiền sẽ sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh. Căn cứ để lập dự toán doanh thu là tình hình tiêu thụ sản phẩm thực tế của kỳ trước, xu hướng biến động của hiện tại, kết quả phân tích tài chính và chiến lược kinh doanh.

* Dự toán về các yếu tố đầu vào sản xuất kinh doanh

+ Dự toán hàng tồn kho

Theo Quế & cs. (2014), dự toán HTK là những dự kiến, tính toán, phối hợp một cách tỉ mỉ, chi tiết, toàn diện về HTK cũng như cách thức huy động và sử dụng HTK để phục vụ cho thực hiện một khối lượng công việc cụ thể trong một khoảng thời gian xác định được biểu hiện thông qua hệ thống các chỉ tiêu về giá trị và số lượng.

Lập dự toán HTK giúp doanh nghiệp đảm bảo được kế hoạch sản xuất, tiết kiệm được vật tư do giảm hao hụt vật tư trong khâu mua sắm và bảo quản, đồng thời cũng giúp doanh nghiệp không rơi vào tình trạng tồn kho vật tư, thành phẩm làm

chậm quá trình quay vòng vốn hoặc không có đủ vật tư đáp ứng kịp thời cho sản xuất. Dự toán HTK nằm trong hệ thống dự toán SXKD của doanh nghiệp, nó phụ thuộc vào dự toán tiêu thụ trong việc xác định lượng HTK cuối kỳ nhằm phục vụ cho việc ra quyết định sản xuất và tiêu thụ, nhưng nó cũng chi phối ngược lại đối với dự toán sản xuất.

Do doanh nghiệp không chỉ sản xuất một loại sản phẩm hoặc sản xuất ít sản phẩm nhưng trải qua quy trình chế biến phức tạp sử dụng nhiều loại vật tư nên việc lập dự toán HTK một cách chi tiết về lượng và giá đối với từng sản phẩm hay công đoạn và cho từng loại vật tư là công việc rất phức tạp và khó thực hiện. Chính vì vậy, doanh nghiệp có thể tổ chức lập dự toán cho sản phẩm chủ lực hay nhóm sản phẩm chính hoặc công đoạn chủ yếu và lập cho những loại vật tư chính, có nhu cầu sử dụng lớn.

Để đảm bảo tính khoa học và khả thi của dự toán HTK, doanh nghiệp cần căn cứ vào chuỗi cung ứng để dự toán, bắt đầu từ vật tư và kết thúc là sản phẩm đầu ra và dự trữ HTK.

- Dự toán mua NVL

Sơ đồ 1. 5. Quá trình lập dự toán mua NVL

Nguồn: Tác giả tự tổng hợp

Lập dự toán mua NVL phục vụ cung ứng cho sản xuất là việc dự kiến số lượng và giá trị của từng loại NVL mà doanh nghiệp cần phải mua vào trong kỳ nhằm đáp ứng đầy đủ cho nhu cầu SXKD. Đầu năm, kế toán lập dự toán mua vật tư theo nhu