Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tổng công ty du lịch Sài Gòn TNHH một thành viên - Thực trạng và giải pháp hoàn thiện

đơn vị và thường chúng rất cần khi có một đơn vị trong nhóm hợp nhất có quyền kiểm soát trực tiếp hoặc gián tiếp lợi ích tài chính ở các đơn vị còn lại. Báo cáo hợp nhất được lập nhằm phục vụ chủ yếu cho nhà đầu tư và chủ nợ của công ty mẹ hơn là cho cổ đông không kiểm soát và chủ nợ của công ty con. Công ty con, như một đơn vị pháp nhân riêng, tiếp tục báo cáo kết quả các hoạt động của nó cho các cổ đông không kiểm soát.

BCTCHN là BCTC của một nhóm công ty trong đó tài sản nợ phải trả,vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí và các dòng tiền của công ty mẹ và các công ty con được trình bày như là một thực thể kinh tế duy nhất. (IFRS 10, 5/2011, Phụ lục A, Các thuật ngữ, trang 13).

Tất cả các định nghĩa trên đều cho thấy BCTCHN là BCTC, phản ánh tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh, những biến đổi trong tình hình tài chính của công ty mẹ và các công ty con như là một thực thể báo cáo duy nhất.

1.1.1.2.2. Mục đích của Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất

Tùy theo đối tượng sử dụng mà BCTC và BCTCHN có các mục đích khác

nhau:

- Theo IASB và FASB thì đối tượng sử dụng BCTC và BCTCHN là các nhà

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 239 trang tài liệu này.

đầu tư, người cho vay và các chủ nợ khác (cả hiện tại lẫn tương lai) do đó mục đích của BCTC và BCTCHN là cung cấp các thông tin tài chính về thực thể báo cáo một cách hữu ích cho các đối tượng trên, giúp họ đưa ra các quyết định cung cấp nguồn lực cho thực thể (ví dụ như quyết định mua, bán hay nắm giữ cổ phiếu, các công cụ nợ, cung cấp hay thu hồi các khoản vay, cho vay,...).

- Tại Việt Nam, đối tượng sử dụng là chủ doanh nghiệp, cơ quan nhà nước và những người sử dụng khác. Do đó, mục đích của BCTC và BCTCHN là cung cấp các thông tin về tình hình tài chính, tình hình kinh doanh và các dòng tiền của doanh nghiệp nhằm đáp ứng nhu cầu hữu ích cho các đối tượng nêu trên.

1.1.2. Nhóm Công ty mẹ - Công ty con

9‌

1.1.2.1. Khái niệm nhóm Công ty mẹ - Công ty con

Theo định nghĩa tại IFRS 10 “Công ty mẹ là một thực thể mà thực thể này kiểm soát một hoặc nhiều thực thể khác; Công ty con là một thực thể chịu sự kiểm soát của một thực thể khác; Nhóm công ty bao gồm công ty mẹ và các công ty con của nó”. Vậy, nhóm công ty chính là sự liên kết giữa nhiều công ty có tư cách pháp nhân riêng lẻ trong cùng một ngành hoặc nhiều ngành khác nhau, trong đó công ty nắm quyền kiểm soát là công ty mẹ và công ty bị kiểm soát là công ty con, và liên kết này được hình thành vì một mục đích chung là lợi ích kinh tế.

Điều 146 Luật Doanh nghiệp Việt Nam năm 2005 có định nghĩa: “Nhóm công ty là tập hợp các công ty có mối quan hệ gắn bó lâu dài với nhau về lợi ích kinh tế, công nghệ, thị trường và các dịch vụ kinh doanh khác. Nhóm công ty bao gồm các hình thức: Công ty mẹ - công ty con; Tập đoàn kinh tế; và Các hình thức khác.”

Công ty mẹ – Công ty con là một hình thức liên kết và chi phối lẫn nhau bằng việc đầu tư, góp vốn, bí quyết công nghệ, thương hiệu hoặc thị trường giữa các công ty có tư cách pháp nhân, trong đó có một công ty giữ quyền chi phối các công ty thành viên khác gọi là công ty mẹ và các công ty thành viên khác bị công ty mẹ chi phối gọi là công ty con hoặc có một phần vốn góp của công ty mẹ gọi là công ty liên kết hoặc liên doanh (Trần Quỳnh Hương, 2010, trang 15).

1.1.2.2. Các dạng liên kết trong nhóm Công ty mẹ - Công ty con

- Liên kết theo chiều ngang: là liên kết các công ty trong nhóm hoạt động ở cùng một cấp của cùng một ngành.

- Liên kết theo chiều dọc: là liên kết các công ty trong nhóm hoạt động ở nhiều cấp của cùng một ngành.

- Liên kết hỗn hợp: là liên kết các công ty trong nhóm hoạt động ở nhiều cấp của nhiều lãnh vực ngành nghề khác nhau, liên kết này là đa dạng hóa ngành nghề hoạt động nhằm hạn chế rủi ro.

1.1.2.3. Cấu trúc tổ chức của nhóm Công ty mẹ - Công ty con

- Cấu trúc một cấp

Công ty mẹ A

Kiểm soát

Công ty con B

Công ty con C

- Cấu trúc hai cấp

Công ty con B

Kiểm soát

Công ty mẹ A

Công ty con C

Kiểm soát Kiểm soát

Công ty cháu D

Công ty cháu E

- Cấu trúc nhiều cấp

Công ty mẹ A

Đồng kiểm soát

Công ty liên doanh

Kiểm soát Kiểm soát ảnh hưởng đáng kể

Công ty con B

Công ty con C

Công ty Liên kết

Kiểm soát Kiểm soát

Công ty cháu D

Công ty cháu E

1.1.3. Hợp nhất kinh doanh

Hợp nhất kinh doanh là một giao dịch hoặc một sự kiện khi một bên mua đạt được quyền kiểm soát một hoặc nhiều đơn vị khác (bên bị mua), hoặc tài sản thuần của các đơn vị trong giao dịch được đưa về thành một thực thể báo cáo chịu sự kiểm soát chung của Hội đồng Quản trị bên mua.

Một doanh nghiệp có thể lựa chọn để mở rộng từ bên trong (xây dựng nhà máy riêng) hoặc từ bên ngoài (mua lại quyền kiểm soát của các doanh nghiệp khác qua hình thức hợp nhất kinh doanh) nhằm mục tiêu mong muốn gia tăng lợi nhuận cho cổ đông. Hình thức hợp nhất là phương thức đúng đắn, đạt hiệu quả kinh tế cao so với các phương thức khác, vì:

- Lợi thế về chi phí: ít tốn chi phí cho việc xây dựng mới vốn có nhiều rủi ro và tận dụng được những cơ sở có sẵn;

- Giảm rủi ro: mua lại các công ty đang hoạt động (trong nhiều ngành khác nhau), có sẵn thị trường thì ít rủi ro hơn trong việc nghiên cứu phát triển sản phẩm mới, khi mục tiêu là đa dạng hóa sản phẩm;

- Lợi thế về thời gian: mua lại doanh nghiệp đang hoạt động trong hợp nhất giúp thỏa mãn yêu cầu về môi trường, những yêu cầu, thủ tục phê duyệt của chính quyền; tránh được các chậm trễ thường gặp trong trường hợp xây dựng mới, do đó rút ngắn được thời gian tung sản phẩm ra thị trường;

- Tránh được sự thôn tính: nhiều công ty có quy mô nhỏ hợp nhất lại nhằm tránh sự thâu tóm của các tập đoàn lớn;

- Lợi ích về tài sản vô hình: bên cạnh tài sản hữu hình, hợp nhất kinh doanh còn mang lại cả tài sản vô hình. Do đó, động cơ thúc đẩy doanh nghiệp hợp nhất là việc sở hữu các bằng sáng chế, quyền khai thác tài nguyên, công trình nghiên cứu, các chuyên gia quản lý hàng đầu,...;

- Lợi ích khác: nhiều doanh nghiệp lựa chọn phương thức hợp nhất kinh doanh hơn những phương thức mở rộng kinh doanh khác vì có lợi về thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập cá nhân, thuế bất động sản, quỹ hưu trí,…

- Ngoài ra hợp nhất cũng có thể đưa đến kết quả:

+ Sáp nhập khi một doanh nghiệp (công ty sáp nhập) tiếp quản toàn bộ quyền, nghĩa vụ, lợi ích hợp pháp, tài sản của doanh nghiệp khác (công ty bị sáp nhập), đồng thời công ty bị sáp nhập này giải thể;

+ Hợp nhất khi một pháp nhân mới được thành lập, tiếp quản toàn bộ tài sản, hoạt động kinh doanh của hai hay nhiều công ty riêng biệt và chấm dứt sự tồn tại của các công ty này. Hợp nhất kinh doanh thường diễn ra theo hai phương pháp: phương pháp hợp lãi và phương pháp mua. Hiện nay, theo yêu cầu tại IFRS 3, hợp nhất kinh doanh sử dụng phương pháp mua và đặc biệt cấm sử dụng phương pháp hợp lãi;

Hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua là một công ty mua lại đa số cổ phiếu đang lưu hành (từ 50% trở lên) của một công ty khác. Sau khi mua lại công ty mua trở thành công ty mẹ và công ty bị mua là công ty con. Việc mua bán có thể thực hiện bằng việc phát hành cổ phiếu, thanh toán bằng tiền…

1.1.4. Kiểm soát

Kiểm soát là quyền hay khả năng của một thực thể, có thể đều khiển hoặc chi phối hoạt động của một thực thể khác theo ý muốn, sở thích, nhu cầu... của chính thực thể đó. Vì vậy, việc kiểm soát chính là quyền chiếm hữu, quyền chi phối một thực thể nào đó.

IFRS 10 đưa ra định nghĩa về kiểm soát: “Bên đầu tư kiểm soát bên nhận đầu tư, chịu rủi ro hoặc có quyền đối với các thu nhập biến đổi từ việc tham gia của bên đầu tư vào bên nhận đầu tư, và có khả năng chi phối đến thu nhập, làm cho nó thay đổi thông qua quyền của mình đối với bên nhận đầu tư”. Ba yếu tố cần có để nhận biết bên đầu tư có khả năng kiểm soát đối với bên nhận đầu tư là:

- Có quyền lực đối với bên nhận đầu tư: tức là có quyền, có khả năng chi phối, điều khiển các hoạt động trọng yếu, có ảnh hưởng đáng kể đối với bên nhận đầu tư, làm thay đổi thu nhập theo hướng có lợi cho bên đầu tư;

- Chịu rủi ro hoặc có quyền đối với các thu nhập biến đổi từ việc tham gia đầu tư vào bên nhận đầu tư, thu nhập của bên đầu tư từ việc tham gia đầu tư vào bên nhận đầu tư có khả năng biến đổi theo kết quả hoạt động của bên nhận đầu tư;

- Bên đầu tư có khả năng sử dụng quyền phát sinh từ đầu tư của mình để quyết định các khoản thu nhập thuộc về nhà đầu tư từ bên nhận đầu tư.

Tiếp cận “kiểm soát” theo quan điểm của hợp nhất kinh doanh thì khi một thực thể muốn kiểm soát một hoặc nhiều thực thể khác thì thực thể đó phải nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết tại thực thể bị kiểm soát. Hoặc, có thể nói rằng hợp nhất kinh doanh chỉ xảy ra khi thực thể kiểm soát (công ty mẹ) sở hữu trên 50% quyền biểu quyết trực tiếp hoặc gián tiếp tại thực thể bị kiểm soát (công ty con) (theo IFRS 3 và IAS 27).

Trong kế toán, khi lập và trình bày BCTCHN, công ty mẹ phải hợp nhất BCTC riêng của công ty mẹ với tất cả BCTC riêng của các công ty con, ngoại trừ một số trường hợp công ty con không được hợp nhất như sau:

- Khi quyền kiểm soát không thuộc về chủ sở hữu đa số;

- Thành lập theo hình thức liên doanh;

- Mua lại một tài sản hoặc một nhóm tài sản mà không hình thành một doanh nghiệp;

- Một sự hợp nhất giữa các công ty dưới sự kiểm soát chung; và

- Hợp nhất giữa các đơn vị phi lợi nhuận hoặc mua lại một đơn vị kinh doanh của một đơn vị phi lợi nhuận.

VAS 11 định nghĩa hợp nhất kinh doanh là việc chuyển các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt động kinh doanh riêng biệt thành một đơn vị báo cáo.

Hợp nhất kinh doanh liên quan đến các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh dưới sự kiểm soát chung, trong đó các doanh nghiệp hoặc hoạt động

kinh doanh tham gia hợp nhất chịu sự kiểm soát của một bên hoặc một nhóm các bên cả trước và sau khi hợp nhất kinh doanh và sự kiểm soát đó là lâu dài.

1.1.5. Cổ quyền thiểu số

CQTS là quyền sở hữu một phần vốn cổ phần trong doanh nghiệp và phần sở hữu này là không đáng kể so với tổng số cổ phiếu của doanh nghiệp đang lưu hành bên ngoài. Nhà đầu tư sở hữu phần vốn này được gọi là CĐTS và không có quyền kiểm soát công ty. Trong BCTC HN, CQTS là phần vốn chủ của CĐTS trong công ty con, không ảnh hưởng đến quyền kiểm soát của công ty mẹ.

Công ty mẹ phải trình bày CQTS trên BCTC HN trong phần vốn chủ sở hữu và tách biệt với vốn chủ của công ty mẹ. Lãi, lỗ và các thu nhập khác của công ty con được phân chia cho công ty mẹ và CĐTS theo tỉ lệ phần trăm nắm giữ tương ứng.

Theo lý thuyết hợp nhất, việc ghi nhận lợi ích CĐTS như một khoản nợ phải trả, một khoản chi phí trên BCĐKT HN thì không phù hợp vì lợi ích CĐTS thể hiện vốn đầu tư chủ sở hữu trong tài sản thuần của công ty con. Kế toán nên ghi nhận:

- Lợi ích CĐTS trong một công ty con nên được trình bày và liệt kê vào BCĐKT HN như là một khoản mục riêng của vốn chủ sở hữu;

- Thu nhập cho lợi ích CĐTS không phải là một khoản chi phí hoặc một khoản lỗ nhưng là một khoản khấu trừ vào thu nhập thuần hợp nhất để tính toán thu nhập quy cho lợi ích cổ đông;

- Các khoản mục của thu nhập thuần hợp nhất (thu nhập tính cho lợi ích của CĐTS và thu nhập thuần tính cho lợi ích cổ đông) nên được trình bày trên phần Báo cáo thu nhập hợp nhất.

Theo quan điểm của IAS 27 (2008): CQTS là lợi ích (quyền) của công ty con trên tỷ lệ vốn góp, không bị sở hữu trực tiếp hoặc gián tiếp bởi công ty mẹ thông qua công ty con. CQTS được trình bày trên BCTC HN, ghi nhận ở mục vốn chủ sở hữu

thành một dòng, tách biệt với vốn chủ sở hữu thuộc về các chủ sở hữu của công ty mẹ.

Theo quan điểm của IFRS 10: CQTS là vốn cổ đông trong công ty con, không quy trực tiếp hoặc gián tiếp về cho công ty mẹ, và được công ty mẹ trình bày trên BCTC HN, ở phần vốn chủ và tách biệt so với vốn chủ của công ty mẹ.

Tại Việt Nam, VAS 11 định nghĩa: “Lợi ích của CĐTS là một phần của kết quả hoạt động thuần và giá trị tài sản thuần của công ty con, được xác định tương ứng với các khoản lợi ích không do công ty mẹ sở hữu một cách trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con”.

1.1.6. Lợi thế thương mại

LTTM hình thành từ hợp nhất kinh doanh. Trong quá trình thâu tóm các doanh nghiệp với nhau sẽ phát sinh LTTM. IAS 22(1998) và IFRS 3(2004) xem LTTM như phần chênh lệch giữa giá mua đã thanh toán (cho việc thu mua doanh nghiệp) so với giá trị hợp lý của tài sản thuần nhận được (từ hoạt động mua doanh nghiệp đó) và chấp nhận LTTM là tài sản, được ghi nhận trong kế toán như là tài sản. Giá trị ghi nhận ban đầu được tính bằng cách lấy chi phí mua trong hợp nhất kinh doanh trừ đi phần giá trị hợp lý thuộc về bên mua nằm trong tài sản, nợ phải trả, nợ tiềm tàng có thể xác định được.

Đến ngày 10 tháng 01 năm 2008, IFRS 3 được sửa đổi (gọi là IFRS 3R), cho rằng khi phần chênh lệch giữa tổng các giá trị: (i) Giá trị hợp lý tại các ngày mua của các tài sản mang trao đổi + (ii) giá trị thuộc về CĐTS + (iii) giá trị hợp lý tại ngày mua các cổ quyền trong doanh nghiệp bị mua tại ngày mua trước đó (nếu quá trình hợp nhất xảy ra trong nhiều giai đoạn) trừ đi tổng giá trị thuần tại ngày mua (giá mua) của các tài sản nhận được và nợ phải trả xác định được là một số dương, được gọi là LTTM, khi phần chênh lệch này là số âm thì gọi là bất lợi thương mại (thua lỗ).

Ở Việt Nam, LTTM được định nghĩa trong VAS 11 như sau: “LTTM là những lợi ích kinh tế trong tương lai, phát sinh từ các tài sản không xác định được