Bảng Theo Dõi Và Tổng Hợp Chi Phí Theo Phòng Ban Nghiên Cứu Và Phát Triển Của

phí khi hàng bán xuất kho và 02/17 (12%) ghi nhận chi phí khi thanh lý và nghiệm thu hợp đồng. Với chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, kết quả khảo sát có 05/17 (29%) công ty ghi nhận chi phí khi thực tế chi tiền, 07/17 (42%) công ty ghi nhận chi phí khi nhận được hóa đơn, chứng từ đầu vào và 05/17 (29%) ghi nhận chi phí khi phát sinh. Như vậy so với nguyên tắc cơ sở dồn tích và quy định của IFRS, thời điểm ghi nhận chi phí của đa số các công ty dược phẩm niêm yết vẫn chưa phù hợp, còn chịu ảnh hưởng của các quy định bởi Luật Thuế trong ghi nhân.

Muốn xác định và tập hợp chính xác, kịp thời chi phí từ đó xác định giá vốn hàng bán, kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp thì việc xác định đối tượng tập hợp chi phí là khâu đầu tiên và quan trọng trong kế toán ghi nhận chi phí.

Xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất, tính giá thành sản phẩm

Về chi phí sản xuất sản phẩm, qua nghiên cứu, khảo sát tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam, đối tượng tập hợp chi phí sản xuất sản phẩm được chia làm hai nhóm:

Nhóm 1: Kết quả khảo sát có 14/17 (82%) công ty dược phẩm niêm yết tập hợp chi phí sản xuất theo các phân xưởng sản xuất chính và các phân xưởng phụ hỗ trợ sản xuất. Các công ty tổ chức các tài khoản và sổ kế toán chi phí chi tiết cho các phân xưởng sản xuất chính và phân xưởng phụ hỗ trợ sản xuất.

Nhóm 2: Kết quả khảo sát có 03/17 (18%) công ty dược phẩm niêm yết tập hợp chi phí sản xuất trực tiếp cho các phân xưởng sản xuất chính mà không tập hợp cho các phân xưởng phụ hỗ trợ sản xuất. Tại các phân xưởng phụ hỗ trợ sản xuất khi phát sinh chi phí, kế toán tiến hành phân bổ ngay về các phân xưởng sản xuất chính. Các công ty tổ chức các tài khoản và sổ kế toán chi phí chi tiết cho các phân xưởng sản xuất chính, không tập hợp theo các phân xưởng phụ.

Qua khảo sát, không có công ty nào trong 17 công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam (0%) thực hiện đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ do chu kỳ sản xuất các sản phẩm thuốc thường ngắn ngày, không kéo dài.

Về phương pháp tính giá thành, qua khảo sát và phỏng vấn, 17/17 (100%) công ty dược phẩm niêm yết áp dụng phương pháp tính giá thành trực tiếp theo từng

sản phẩm. Các công ty đã mở mã theo dõi chi tiết đến từng sản phẩm thuốc, nên việc tập hợp chi phí tính giá thành đến từng sản phẩm được theo dõi và thực hiện nhanh chóng trên hệ thống phần mềm được cập nhật ngày càng hiện đại.

Kế toán giá vốn hàng bán

Giá vốn hàng bán được ghi nhận chủ yếu từ tiêu thụ các sản phẩm dược phẩm tương ứng với doanh thu của hợp đồng. Để xác định trị giá vốn hàng bán, kết quả khảo sát có 03/17 (18%) công ty dược phẩm niêm yết áp dụng phương pháp nhập trước xuất trước, có 14/17 (82%) công ty áp dụng phương pháp bình quân gia quyền. Ngoài ra còn một số khoản chi phí sản xuất vượt định mức ở một số công ty không được tập hợp để tính giá thành mà ghi nhận thẳng vào giá vào hàng bán. Qua khảo sát, các doanh nghiệp đều tiến hành mở các Sổ chi tiết TK 632 và Sổ Cái TK 632 để ghi nhận giá vốn hàng tiêu thụ. Sổ chi tiết TK 632 được mở chi tiết theo sản phẩm tiêu thụ (TK 6321 – Giá vốn hàng hóa, TK 6322 – Giá vốn thành phẩm – Bán ngoài chi tiết theo sản phẩm).

Kế toán chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp

Các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam đều có một bộ phận phát triển thị trường, tổ chức các công tác bán hàng và tiêu thụ sản phẩm. Các chi phí phát sinh tại thường bao gồm các khoản chi nhân viên, vật liệu bao bì, nhiên liệu, hoa hồng trình dược viên, khấu hao tài sản, sửa chữa, bảo hiểm, khuyến mại, quảng cáo… phát sinh của khâu tiêu thụ, đều được căn cứ vào các chứng từ kế toán để ghi nhận và theo dõi trực tiếp trên các sổ chi tiết TK 641 theo các yếu tố chi phí (TK 6411 – chi phí nhân viên, TK 6412 – chi phí vật liệu, bao bì, TK 6413 – chi phí dụng cụ, đồ dùng, TK 6414 – chi phí khấu hao TSCĐ, TK 6415 – Chi phí bảo hành, TK 6417 – chi phí dịch vụ mua ngoài, TK 6418 – chi phí bằng tiền khác) và Sổ Cái TK 641.

Chi phí quản lý doanh nghiệp tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam bao gồm các chi phí nhân công quản lý, chi phí vật liệu, dụng cụ, chi phí khấu hao tài sản, thuế môn bài, chi phí dịch vụ tư vấn, tiếp khách …phát sinh tại văn phòng công ty được ghi nhận và theo dõi trực tiếp trên các sổ chi tiết TK 642 theo các yếu

tố chi phí tương ứng chi phí (TK 6421 – chi phí nhân viên, TK 6422 – chi phí vật liệu, TK 6423 – chi phí đồ dùng văn phòng, TK 6424 – chi phí khấu hao TSCĐ, TK 6425 – Thuế, phí, lệ phí, TK 6426 – chi phí dự phòng, TK 6427 – chi phí dịch vụ mua ngoài, TK 6428 – chi phí bằng tiền khác) và Sổ Cái TK 642.

Kế toán chi phí tài chính

Kết quả nghiên cứu, thu thập trong các công ty dược phẩm niêm yết, chi phí tài chính bao gồm chủ yếu: Chi phí lãi vay, chiết khấu thanh toán, lỗ chênh lệch tỷ giá đã thực hiện và chưa thực hiện. Các doanh nghiệp đều căn cứ vào các chứng từ phát sinh để ghi nhận và theo dõi trên Sổ chi tiết TK 635 và Sổ Cái TK 635. Một số doanh nghiệp tiến hành mở sổ chi tiết TK 635 theo từng nội dung trong chi phí tài chính TK 6351- chi phí lãi vay, TK 6352 – Chi phí cho vay vốn, TK 6353 – Chi phí chênh lệch tỷ giá. Một số doanh nghiệp còn phát sinh phí bảo lãnh khoản vay, phí bảo lãnh thanh toán.

Tổ chức thu nhận thông tin kế toán chi phí:

- Chứng từ kế toán chi phí nguyên, nhiên vật liệu trực tiếp: Các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam xây dựng và quản lý nguyên vật liệu chặt chẽ theo định mức nên khi xuất nguyên vật liệu, căn cứ vào định mức tiến hành xuất nguyên vật liệu cho sản xuất để đảm bảo chất lượng của sản phẩm đạt yêu cầu. Các doanh nghiệp sử dụng Phiếu xuất kho để theo dõi tình hình xuất NVL cho sản xuất.

- Chứng từ kế toán chi phí nhân công trực tiếp: Bảng chấm công, Bảng kê khối lượng sản phẩm hoàn thành, Biên bản kiểm nghiệm chất lượng sản phẩm, Bảng tính và phân bổ lương, tiền ăn ca, phụ cấp, Phiếu báo làm thêm giờ, Giấy nghỉ hưởng bảo hiểm xã hội…

- Chứng từ kế toán chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp tùy theo yếu tố chi phí phát sinh bao gồm các chứng từ như: Bảng chấm công, Bảng phân bổ lương, Bảng phân bổ vật liệu, dụng cụ, Bảng trích trước CP, Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ, Hóa đơn tiền điện, tiền nước, điện thoại,

- Hóa đơn vận chuyển, Hóa đơn tiền tiếp khách, Hóa đơn chi tiền quảng cáo…

- Chứng từ kế toán chi phí giá vốn hàng bán: Phiếu xuất kho, Phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ.

- Chứng từ kế toán chi phí tài chính: Giấy báo nợ ngân hàng, Giấy nộp tiền vào tài khoản, Bảng quy định chiết khấu thanh toán, …

2.2.2.3. Thực trạng kế toán một số khoản chi phí riêng biệt trong các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết ở Việt Nam

(1) Chi phí nghiên cứu và phát triển (R&D)

Nghiên cứu và phát triển là một hoạt động có hệ thống kết hợp sự nghiên cứu cơ bản và được ứng dụng trong nỗ lực khám phá những giải pháp cho các vấn đề, tạo ra hoặc nâng cấp hàng hóa và dịch vụ. Khi một công ty tiến hành R&D thành công, kết quả thường được thể hiện qua quyền sở hữu tài sản trí tuệ dưới dạng bằng sáng chế hoặc bản quyền tác giả. R&D trong các công ty dược phẩm bao gồm tất cả các hoạt động nghiên cứu khoa học dẫn đến sự phát hiện của một hoạt chất thuốc mới, có lợi ích trong việc điều trị cho bệnh nhân.

Do yêu cầu về phát minh và cải tiến thuốc ngày càng tốt hơn để điều trị cho sức khỏe con người nên ngành dược là ngành có mức độ chi tiêu cho hoạt động R&D cao và luôn có xu hướng tăng lên.

Qua khảo sát trong 17 công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam, có 15/17 (88%) công ty thành lập bộ phận, phòng ban riêng về hoạt động R&D. Quy trình hoạt động R&D tại các công ty này đều thực hiện các giai đoạn chủ yếu sau:

- Giai đoạn nghiên cứu thuốc: Các nhà khoa học nghiên cứu sàng lọc trên hàng ngàn cấu trúc phân tử khác nhau để tìm ra các hoạt chất quan trọng trong việc điều trị một căn bệnh xác định. Có từ rất nhiều hợp chất được đưa vào nghiên cứu trong giai đoạn này để tìm những hợp chất có hoạt tính mạnh nhất, có khả năng trở thành một loại thuốc mới.

- Giai đoạn thử nghiệm tiền lâm sàng: Các hợp chất được kiểm tra toàn diện trong phòng thí nghiệm và trên súc vật. Một số lượng nhất định hợp chất có hoạt tính cao nhất được lựa chọn từ giai đoạn khám phá để tham gia thử nghiệm. Kết

thúc giai đoạn này một hồ sơ tập hợp các thông tin về những kết quả thử nghiệm tiền lâm sàng để xin phép thực hiện các thử nghiệm trên người.

- Giai đoạn thử nghiệm lâm sàng: Được tiến hành với số lượng nhỏ hợp chất có tiềm năng cao nhất được lựa chọn từ giai đoạn thử nghiệm tiền lâm sàng. Thử nghiệm lâm sàng được thực hiện trên nhiều người với thời gian kéo dài để đánh giá độ an toàn, xác định liều lượng phù hợp.

- Giai đoạn kiểm tra và cấp phép: Sau khi các thử nghiệm lâm sàng cho một ứng viên thuốc đã được thực hiện thành công khẳng định sự an toàn và tác dụng chữa bệnh của thuốc, một bộ hồ sơ bao gồm tất cả các thông tin thu thập được trong quá trình nghiên cứu sẽ được gửi đến cơ quan có thẩm quyền để xin cấp phép và đăng ký bản quyền..

Từ đó, kế toán xác định được các chi phí phát sinh của hoạt động R&D gồm:

- Chi phí lương và các khoản trích theo lương cho nhân sự R&D;

- Chi phí khấu hao máy móc, thiết bị công nghệ, TSCĐ khác phân bổ cho hoạt động R&D;

- Chi phí mua thú vật, công cụ dụng cụ cho thử nghiệm;

- Chi phí cho bệnh nhân tham gia thử nghiệm;

- Chi phí hóa chất và các nguyên vật liệu khác;

- Chi phí nhiên liệu và năng lượng;

- Chi phí kiểm nghiệm sản phẩm;

- Chi phí bằng tiền khác;

…

Đối với việc hạch toán kế toán chi phí R&D, VAS 04 và IAS 38 đưa ra những tiêu chí cơ bản để xem xét khả năng vốn hóa chi phí từ hoạt động R&D hay nói cách khác là một TSCĐ vô hình có được tạo ra từ hoạt động R&D hay không. Việc đánh giá này được dựa trên phân biệt giữa giai đoạn nghiên cứu và giai đoạn triển khai trong hoạt động R&D. Theo VAS 04, chi phí trong giai đoạn nghiên cứu sẽ được ghi nhận vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ, chi phí trong giai đoạn triển khai sẽ được ghi nhận TSCĐ hữu hình khi hình thành tài sản thỏa mãn các

điều kiện: (i) Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai do tài sản đó mang lại; (ii) Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy; (iii) Thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm và (iv) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành.

Kết quả khảo sát 17 công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam có 15/17 (88%) công ty theo dõi và tổng hợp chi phí R&D theo phòng ban nghiên cứu tập trung, chỉ có 03/17 (17%) theo dõi và tổng hợp chi phí R&D theo dự án nghiên cứu và không có công ty nào (0%) theo dõi và tổng hợp chi phí R&D chia theo 02 giai đoạn nghiên cứu và giai đoạn triển khai.

Bảng 2.16: Bảng theo dõi và tổng hợp chi phí theo phòng ban nghiên cứu và phát triển của Công ty cổ phần Dược phẩm Hậu Giang

Đơn vị tính: Nghìn đồng

STT

Chỉ tiêu	Năm 2019	Năm 2020
	Chi phí R&D
1	Chi phí nguyên vật liệu, hóa chất, nhiên liệu	17.399.732	19.068.320
2	Chi phí tiền lương nhân viên	5.602.450	5.830.500
3	Chi phí khấu hao phân bổ cho bộ phận	9.328.176	9.621.045
4	Chi phí dịch vụ mua ngoài	4.256.082	3.864.420
	Tổng	36.586.440	38.384.285

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 238 trang tài liệu này.

Công ty cổ phần Dược phẩm Hậu Giang là một công ty có hoạt động R&D phát triển mạnh. Tại công ty, chi phí R&D được theo dõi và tổng hợp trên cơ sở phát sinh đối với phòng ban nghiên cứu và phát triển, tuy nhiên số liệu ở bảng trên chỉ thể hiện phần lớn mà chưa hoàn toàn đầy đủ các chi phí R&D phát sinh tại các bộ phận khác liên quan trực tiếp hay gián tiếp đến quá trình nghiên cứu và phát triển cũng như cải tiến sản phẩm thuốc của công ty.

Sản phẩm R&D của các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam chủ yếu là thuốc generic do các nghiên cứu và sản xuất loại thuốc này gần như được kế thừa những kết quả nghiên cứu thử nghiệm giai đoạn tiền lâm sàng và lâm sàng của

thuốc biệt dược gốc nên quá trình R&D sẽ rút ngắn và chi phí bỏ ra thấp hơn nhiều. Ví dụ một số loại thuốc generic được R&D thành công của Công ty cổ phần Dược phẩm Hậu Giang như: Hapacol, Klamentin, Haginat, Apitim…

Tuy nhiên qua khảo sát và nghiên cứu tài liệu, kế toán tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam đều chưa ghi nhận giá trị TSCĐ vô hình hình thành từ quá trình R&D, chưa phân tách được chi phí giữa giai đoạn nghiên cứu và triển khai mà ghi nhận hết vào chi phí quản lý doanh nghiệp sử dụng TK642.

(2) Chi phí hoạt động phát hành cổ phiếu theo chương trình lựa chọn cho người lao động (ESOP)

Phát hành cổ phiếu theo chương trình lựa chọn cho người lao động (Employee Stock Ownership Plan - ESOP) nhằm mục đích khuyến khích nâng cao năng suất làm việc và giữ chân người lao động. Cổ phiếu ESOP thường được công ty phát hành với giá ưu đãi hoặc không thu tiền kèm theo một số chính sách riêng như có tiêu chuẩn đánh giá người lao động đủ điều kiện nhận cổ phiếu này và thường đi kèm với các quy định hạn chế chuyển nhượng.

Bên cạnh đó, sử dụng ESOP cũng có thể gây ra xung đột lợi ích của các cổ đông hiện hữu và người lao động. Việc phát hành một lượng lớn cổ phiếu ESOP trong khi lợi nhuận không tăng trưởng theo kịp có thể khiến thu nhập trên mỗi cổ phiếu (EPS) sụt giảm và gián tiếp tác động xấu đến giá cổ phiếu trên thị trường. Các đối tượng được thụ thưởng ESOP có thể nằm ở một nhóm nhỏ, thường là ban lãnh đạo chủ chốt, trường hợp này không giúp nâng cao hiệu suất lao động của toàn bộ nhân viên. Ngoài ra, nó có thể trở thành công cụ để doanh nghiệp kiểm soát lợi nhuận một cách chủ đích.

Qua khảo sát có 07/17 (50%) các công ty dược phẩm niêm yết có phát sinh hoạt động phát hành cổ phiếu ESOP. Chi phí của hoạt động phát hành cổ phiếu ESOP phát sinh tại các công ty này chủ yếu bao gồm các chi phí hội nghị, truyền thông và chi phí tài chính. Kế toán ghi nhận các khoản chi phí này trên TK 635 – chi phí tài chính.

Minh họa số 2.2.2.3: Tại Công ty CPDP Hà Tây ngày 10/6/2019 đã phát hành cổ phiếu theo chương trình lựa chọn cho người lao động (ESOP) số lượng 398.500 cổ phiếu với mệnh giá 10.000đ từ nguồn lợi nhuận sau thuế chưa phân phối năm 2018, không thu tiền của người lao động (giá phát hành 0đ).

Thông tin bổ sung: Số cổ phiếu này bị hạn chế giao dịch 05 năm từ thời điểm phát hành. Giá cổ phiếu công ty (DHT) đóng cửa ngày 10/6/2019 là 32.000đ.

Với nghiệp vụ kinh tế phát sinh như trên, kế toán công ty phản ánh giảm lợi nhuận chưa phân phối và tăng nguồn vốn kinh doanh số tiền 3.985.000.000đ vào thời điểm 10/6/2019, đồng thời ghi nhận các khoản chi phí phát sinh liên quan hoạt động ESOP trên TK 635.

Chế độ và Chuẩn mực kế toán Việt Nam chưa có quy định về kế toán chi phí lương nhân viên phát sinh từ hoạt động ESOP. Hoạt động ESOP về bản chất là một giao dịch dịch vụ nhận được dưới thỏa thuận thanh toán bằng công cụ vốn của đơn vị, được đo lường theo giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ nhận được. Cụ thể, dịch vụ công ty nhận được ở đây là kết quả công việc của người lao động. Tuy nhiên, kế toán chưa xác định giá trị hợp lý của công cụ vốn được cam kết để xác định chi phí lương nhân viên phải ghi nhận và giảm lợi nhuận của công ty.

2.2.3. Thực trạng kế toán xác định kết quả kinh doanh

Qua kết quả khảo sát, 17/17 (100%) công ty dược phẩm niêm yết đều ghi nhận và xác định chi tiết kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, hoạt động tài chính theo theo quý, bán niên và theo năm, trong đó 10/17 (59%) công ty dược phẩm niêm yết ghi nhận và xác định theo từng tháng.

Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh = doanh thu thuần bán hàng và cung cấp dịch vụ - Giá vốn hàng bán – chi phí bán hàng – chi phí quản lý doanh nghiệp

Kết quả hoạt động tài chính = doanh thu thuần hoạt động tài chính – chi phí hoạt động tài chính

Cuối kỳ, kế toán ghi nhận và kết chuyển các khoản CP, doanh thu để xác định kết quả kinh doanh theo hoạt động trên các Sổ chi tiết TK 911 và Sổ Cái TK 911. Sổ chi tiết TK 911 được mở theo từng hoạt động trong đó kết quả kinh doanh hàng