Nghiên cứu hệ thống tài khoản kế toán áp dụng trong các doanh nghiệp sản xuất - kinh doanh ở Việt Nam

hạch toán chi tiết theo từng tài khoản mở tại ngân hàng và các tổ chức tài chính khác, chi tiết theo từng nơi gửi.

Theo đó, từng doanh nghiệp sẽ mã hiệu từng TK trong nhóm TK này, có thể mã hiệu các TK trong nhóm TK Vốn bằng tiền như quy định hiện hành hoặc theo yêu cầu quản lý của doanh nghiệp để đảm bảo thực hiện đúng nguyên tắc kế toán vốn bằng tiền và có đủ thông tin cho việc lập và trình bày BCTC.

Các khoản tương đương tiền được tác giả đề xuất theo dõi riêng và phản ánh ở nhóm 1. Điều này không những thuận lợi cho doanh nghiệp khi thu thập thông tin để lập BCTC mà còn phù hợp với thông lệ quốc tế khi đề cập đến khái niệm tiền. Mặt khác, khắc phục được tình trạng các doanh nghiệp không hoặc ghi nhận sai khoản này trên BCTC. Tại các doanh nghiệp, kế toán dễ dàng xác định được khoản tương đương tiền ngay khi phát sinh và có thể mở chi tiết theo từng loại cụ thể (nếu cần).

(2) Nhóm TK 12 - Đầu tư tài chính ngắn hạn:

Đầu tư tài chính ngắn hạn là những khoản đầu tư về vốn nhằm mục đích kiếm lời có thời hạn thu hồi trong vòng một năm tài chính hoặc một chu kỳ kinh doanh bình thường. Đối với nhóm này, tác giả kiến nghị cần phải bổ sung nội dung phản ánh các khoản cho vay ngắn hạn trong nội bộ giữa các doanh nghiệp trực thuộc hạch toán độc lập và giữa các doanh nghiệp này với doanh nghiệp cấp trên là công ty mẹ, tổng công ty, cơ sở kiến nghị này được trình bày tại mục (3) phần này.

Nội dung hạch toán trên nhóm TK 12 cần bổ sung nội dung phản ánh các khoản cho vay ngắn hạn trong nội bộ giữa các doanh nghiệp trực thuộc hạch toán độc lập và giữa các doanh nghiệp này với doanh nghiệp cấp trên là công ty mẹ, tổng công ty, cơ sở kiến nghị này được trình bày tại mục (3) phần này.

Tùy theo yêu cầu cung cấp thông tin và khả năng cụ thể của từng doanh nghiệp (trình độ cán bộ kế toán, phương tiện phục vụ công tác, ...), nhóm TK 12 - Đầu tư tài chính ngắn hạn có thể mở chi tiết theo như theo quy định hiện hành, hoặc theo từng hình thức đầu tư tài chính ngắn hạn như: Mua cổ phiếu, trái phiếu với mục đích thương mại, gửi tiền hoặc cho vay ngắn hạn và các khoản đầu tư khác để

làm cơ sở thuyết minh BCTC cho từng hình thức đầu tư. Đồng thời để đáp ứng yêu cầu kế toán quản trị, các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn phản ánh ở nhóm TK này doanh nghiệp cần hạch toán chi tiết theo từng loại đối tác đầu tư, theo từng hợp đồng cho vay theo yêu cầu kế toán quản trị.

Có thể bạn quan tâm!

Xem toàn bộ 228 trang tài liệu này.

Về mã hiệu của từng TK trong nhóm này tùy theo từng doanh nghiệp. Các doanh nghiệp có thể mã hiệu các TK nhóm TK 12 - Đầu tư tài chính ngắn hạn như theo quy định hiện hành; hoặc theo từng hình thức đầu tư, theo từng đối tác đầu tư, theo từng nơi gửi, theo từng hợp đồng cho vay (phải hạch toán chi tiết từng khoản tiền cho vay theo đối tượng vay, phương thức vay, thời hạn và lãi suất cho vay,...) và theo hợp đồng bảo hiểm nhân thọ (đối với công ty bảo hiểm).

(3) Nhóm TK 13 - Phải thu ngắn hạn:

Các khoản phải thu là số tài sản của doanh nghiệp nhưng đang bị các tổ chức, tập thể hay cá nhân khác chiếm dụng mà đơn vị có trách nhiệm phải thu hồi. Các khoản phải thu ngắn hạn bao gồm: Phải thu ngắn hạn khách hàng, thuế GTGT được khấu trừ, phải thu ngắn hạn nội bộ, phải thu về tiền tạm ứng, phải thu ngắn hạn khác.

Nhóm TK này cần hoàn thiện một số nội dung như sau:

- Tách bạch theo từng đối tượng:

Do nhóm TK này phải hạch toán chi tiết cho từng đối tượng nên doanh nghiệp phải hạch toán chi tiết số dư Nợ, dư Có chi tiết cho từng đối tượng theo 2 loại nợ phải thu và nợ phải trả ngắn hạn và dài hạn. Khi lập BCĐKT cần hướng dẫn rõ là căn cứ vào số dư Nợ, dư Có chi tiết của các TK trên để phản ánh vào các chỉ tiêu nợ phải thu và nợ phải trả ngắn hạn và dài hạn cho phù hợp trên BCĐKT và thuyết minh BCTC. Đồng thời trong nhóm TK 13 - Phải thu ngắn hạn cần hạch toán TK các cấp và theo dõi chi tiết cho từng đối tượng phải thu, từng nội dung phải thu, theo thời hạn thanh toán, từng lần thanh toán. Ngoài ra, kế toán phải tiến hành phân loại các khoản nợ phải thu có thể trả đúng thời hạn, khoản nợ phải thu khó đòi hoặc không có khả năng thu hồi để có căn cứ trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi hoặc

xử lý xóa nợ và có biện pháp xử lý kịp thời đối với khoản nợ phải thu không đòi được.

- Kế toán thuế GTGT được khấu trừ:

Kế toán số thuế GTGT được khấu trừ có thể chi tiết cấp 1, cấp 2 như quy định hiện hành, hoặc doanh nghiệp có thể mở chi tiết TK như sau:

(a) Thuế GTGT được khấu trừ của hàng hóa, dịch vụ chi tiết theo hai loại: Thuế GTGT đầu vào được khấu trừ của vật tư, hàng hóa, dịch vụ mua ngoài dùng vào hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ và thuế GTGT được khấu trừ của vật tư, hàng hóa, dịch vụ mua ngoài dùng đồng thời cho hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT và hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ không chịu thuế GTGT để giúp doanh nghiệp có cơ sở để xác định và phân bổ số thuế GTGT đầu vào được khấu trừ tương ứng với tỷ lệ doanh thu bán hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT trên tổng doanh thu phát sinh trong kỳ của doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ.

(b) Thuế GTGT được khấu trừ của TSCĐ phát sinh trong quá trình đầu tư, mua sắm để dùng vào hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT hoặc dùng đồng thời cho hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT và không chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ thuế. Do quy định hiện hành của pháp luật về thuế GTGT cho phép doanh nghiệp được khấu trừ toàn bộ thuế GTGT đầu vào của TSCĐ dùng đồng thời cho hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT và không chịu thuế GTGT, nên doanh nghiệp không phải chi tiết thuế GTGT được khấu trừ như đối với hàng hóa, dịch vụ.

Ngoài ra doanh nghiệp có thể mở chi tiết thuế GTGT đã được cơ quan thuế quyết định cho hoàn thuế nhưng doanh nghiệp chưa nhận được tiền, số thuế GTGT đang làm thủ tục hoàn thuế và số tiền thuế GTGT còn được khấu trừ hoặc được hoàn thuế ở kỳ sau.

- Kế toán phải thu nội bộ:

Tác giả đề xuất hoàn thiện theo hướng TK phải thu nội bộ chỉ sử dụng để phản ánh các khoản phải thu nội bộ giữa đơn vị cấp trên và đơn vị cấp dưới trong một doanh nghiệp hạch toán kinh tế độc lập, trong đó đơn vị cấp dưới phải là đơn vị có tổ chức công tác kế toán. Ví dụ quan hệ giữa công ty, tổng công ty (là đơn vị cấp trên) và các chi nhánh, xí nghiệp có tổ chức công tác kế toán trực thuộc công ty, tổng công ty (là đơn vị cấp dưới) và phản ánh quan hệ phải thu nội bộ giữa các đơn vị cấp dưới trong nội bộ công ty, tổng công ty. Các khoản phải thu trong nội bộ công ty, tổng công ty bao gồm: các khoản tiền, vật tư đơn vị cấp trên cấp cho đơn vị cấp dưới, các khoản cho vay, các giao dịch mua bán vật tư, sản phẩm, hàng hóa, các khoản chi hộ, các khoản cấp trên phải cấp cho cấp dưới. Doanh nghiệp sẽ tự mở các TK chi tiết để phản ánh theo từng đơn vị có quan hệ thanh toán nội bộ, theo từng nội dung phải thu nội bộ.

Các TK phải thu nội bộ không phản ánh các khoản thanh toán nội bộ giữa các doanh nghiệp thành viên trực thuộc hạch toán độc lập (là các doanh nghiệp có tư cách pháp nhân, hoạt động theo Luật Doanh nghiệp) và các khoản thanh toán nội bộ giữa đơn vị cấp trên và các doanh nghiệp thành viên hạch toán độc lập. Các khoản thanh toán nội bộ giữa các doanh nghiệp thành viên trực thuộc hạch toán độc lập (sau đây gọi chung là doanh nghiệp thành viên) và các khoản thanh toán nội bộ giữa tổng công ty (là đơn vị cấp trên) với các doanh nghiệp thành viên (là đơn vị cấp dưới) này cần được hạch toán vào các TK có liên quan như quan hệ thanh toán độc lập giữa doanh nghiệp với bên thứ ba như là khách hàng hoặc người bán nếu là quan hệ mua, bán vật tư, hàng hoá. Quan hệ thanh toán nội bộ giữa các doanh nghiệp thành viên cần được hạch toán như các quan hệ thanh toán nội bộ giữa các công ty con trong nội bộ tập đoàn. Việc sửa đổi các TK sử dụng để phản ánh các khoản phải thu nội bộ giữa các doanh nghiệp thành viên như đã nêu trên sẽ tạo điều kiện thuận lợi cho việc thu thập, tổng hợp thông tin về các giao dịch nội bộ trong các tập đoàn, tổng công ty để phục vụ cho việc loại trừ khi tổng hợp hoặc khi hợp nhất BCTC. Đồng thời sẽ thuận tiện cho việc kiểm tra, giám sát việc lập và trình bày BCTC tổng hợp và BCTC hợp nhất. Hướng sửa đổi này dẫn đến không có sự

phân biệt trong việc sử dụng các TK để phản ánh các khoản thanh toán nội bộ giữa các doanh nghiệp thành viên và giữa các công ty con như quy định hiện hành. Điều này sẽ rất hữu ích vì mô hình hoạt động phổ biến hiện nay của các tập đoàn, tổng công ty là vừa có các công ty con, vừa có các doanh nghiệp thành viên và giữa các đơn vị này phát sinh nhiều quan hệ thanh toán nội bộ.

Các khoản thanh toán nội bộ giữa các doanh nghiệp thành viên sẽ được phản ánh vào các TK có liên quan tương tự như việc sử dụng các TK để phản ánh quan hệ thanh toán nội bộ giữa các công ty con trong nội bộ tập đoàn bao gồm:

+ Quan hệ cho vay: Doanh nghiệp cho vay sẽ sử dụng nhóm các TK 12 - Đầu tư tài chính ngắn hạn hoặc TK 22 - Đầu tư tài chính dài hạn (chi tiết TK đầu tư dài hạn khác) (tùy theo thời hạn cho vay) để phản ánh số tiền gốc cho vay. Các khoản lãi phải thu, doanh nghiệp cho vay ghi Nợ nhóm TK 13 - Các khoản phải thu (chi tiết phải thu khác).

+ Quan hệ cấp vốn, điều chuyển vốn: Đối với các Tổng công ty (đơn vị cấp trên) khi cấp vốn, điều chuyển vốn cho doanh nghiệp thành viên sẽ ghi tăng khoản đầu tư vốn góp vào các doanh nghiệp thành viên ghi tăng nhóm TK 22 - Đầu tư tài chính dài hạn (chi tiết TK vốn đầu tư vào các doanh nghiệp thành viên) tương ứng với số vốn đã cấp, đã điều chuyển; ngược lại với bên nhận vốn ghi tăng nhóm TK 41 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu tương ứng với số vốn đã nhận, đã được điều chuyển. Theo đó TK vốn đầu tư tại các doanh nghiệp thành viên trong nhóm TK 22

- Đầu tư tài chính dài hạn sẽ thay thế cho việc sử dụng TK vốn kinh doanh ở các đơn vị trực thuộc (TK 1361) như quy định hiện hành.

+ Quan hệ mua, bán vật tư, sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ, TSCĐ và quan hệ thanh toán trong quan hệ mua, bán hàng giữa các doanh nghiệp thành viên phản ánh vào các nhóm TK 13 - Các khoản phải thu (chi tiết TK phải thu khách hàng), vào nhóm TK 32 - Nợ ngắn hạn (chi tiết TK phải trả người bán), nhóm TK 51 - Doanh thu hoạt động kinh doanh (chi tiết TK doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ) giống như quan hệ mua, bán của các doanh nghiệp với các tổ chức, cá nhân bên ngoài.

Các bổ sung sửa đổi trên sẽ giúp cho doanh nghiệp phản ánh được các nghiệp vụ kinh tế có cùng nội dung trong đầu tư vốn, mua, bán và thanh toán với các công ty con hoặc các doanh nghiệp thành viên trong nội bộ tập đoàn, tổng công ty được phản ánh trong cùng nhóm TK phù hợp. Từ đó tạo thuận lợi cho việc tổng hợp để loại trừ các giao dịch nội bộ khi tổng hợp hoặc hợp nhất BCTC.

- Kế toán trong các doanh nghiệp đặc thù:

Đối với các TK thuộc nhóm 13 - Phải thu ngắn hạn, các doanh nghiệp đặc thù như các công ty chứng khoán, nhóm TK này có thể được đặt mã hiệu theo từng đối tượng phải thu của công ty chứng khoán với Trung tâm giao dịch chứng khoán, Sở giao dịch chứng khoán, Trung tâm lưu ký chứng khoán, với nhà đầu tư là khách hàng của công ty, với tổ chức phát hành chứng khoán hoặc bảo lãnh phát hành chứng khoán, các khoản phải thu từ các hoạt động kinh doanh chứng khoán… Đối với các doanh nghiệp bảo hiểm, nhóm TK này mở chi tiết các khoản phải thu theo từng loại hoạt động kinh doanh bảo hiểm, gồm: Bảo hiểm gốc, nhận tái bảo hiểm, nhượng tái bảo hiểm, hoạt động đầu tư tài chính và hoạt động kinh doanh khác. Trong từng loại hoạt động kinh doanh bảo hiểm phải chi tiết phải thu cho từng hợp đồng bảo hiểm, từng loại nghiệp vụ, sản phẩm bảo hiểm.

(4) Nhóm TK 15 - Hàng tồn kho:

Theo CMKT Việt Nam số 02 - Hàng tồn kho thì hàng tồn kho là những tài sản: Được giữ để bán trong kỳ SXKD bình thường; Đang trong quá trình SXKD dở dang; Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình SXKD hoặc cung cấp dịch vụ.

Nhóm TK này về cơ bản có nội dung hạch toán như theo quy định hiện hành và cần sửa đổi, bổ sung một số nội dung như sau:

- Kế toán chi phí SXKD dở dang:

Theo quy định hiện hành, số dư Nợ của TK chi phí SXKD dở dang cuối kỳ của TK này phản ánh giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ là tài sản ngắn hạn. Tuy nhiên, trên thực tế đối với doanh nghiệp có sản phẩm dở dang cuối kỳ là tài sản dài hạn do chu kỳ sản xuất sản phẩm kéo dài như sản xuất rượu (thời gian ngâm ủ rượu)

hoặc doanh nghiệp là chủ đầu tư tự xây dựng bất động sản là các công trình nhà chung cư để bán có thời gian kéo dài trên 12 tháng thì giá trị sản phẩm sản xuất hoặc xây lắp dở dang cuối kỳ khi trình bày trên BCĐKT phải phản ánh vào chỉ tiêu tài sản dài hạn. Quy định hiện hành chưa có yêu cầu này, nên toàn bộ số dư Nợ trên TK chi phí SXKD dở dang đều được các doanh nghiệp phản ánh là tài sản ngắn hạn là chưa hợp lý nên cần bổ sung hướng dẫn này.

Mặt khác, cũng theo quy định hiện hành, TK chi phí SXKD dở dang phản ánh ánh tổng hợp chi phí SXKD phục vụ cho việc tính giá thành sản phẩm, dịch vụ ở doanh nghiệp áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên trong hạch toán hàng tồn kho. Còn ở những doanh nghiệp áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ trong hạch toán hàng tồn kho, TK này chỉ phản ánh giá trị thực tế của sản phẩm, dịch vụ dở dang cuối kỳ. Do chi phí SXKD dở dang phản ánh trong nhóm TK phản ánh tài sản nên nhóm TK 15 - Hàng tồn kho (chi tiết TK chi phí SXKD dở dang) nên chỉ dùng để phản ánh giá trị thực tế của sản phẩm, dịch vụ dở dang cuối kỳ cho tất cả các doanh nghiệp mà không phân biệt doanh nghiệp đó áp dụng phuơng pháp kê khai thường xuyên hoặc kiểm kê định kỳ trong hạch toán hàng tồn kho. Nhóm TK 15 - Hàng tồn kho (chi tiết TK chi phí SXKD dở dang) sẽ cần sửa đổi theo hướng sẽ không sử dụng để phản ánh tổng hợp chi phí SXKD phục vụ cho việc tính sản phẩm, dịch vụ của doanh nghiệp như quy định hiện hành và nội dung này sẽ được phản ánh vào nhóm TK 61 - Chi phí hoạt động SXKD (chi tiết TK chi phí SXKD trực tiếp) và TK này có kết cấu và nội dung phản ánh tương tự như TK 631 - Giá thành sản xuất.

Do vậy, TK chi phí SXKD dở dang trong nhóm TK 15 - Hàng tồn kho sẽ có kết cấu và nội dung phản ánh như sau:

Bên Nợ: Kết chuyển chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang cuối kỳ; Bên Có: Kết chuyển chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang đầu kỳ; Số dư bên Nợ: Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang cuối kỳ.

Từ đó, phương pháp kế toán trên TK chi phí SXKD dở dang như sau:

+ Cuối kỳ kế toán, kết chuyển chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang, ghi:

ghi:

tiếp)

Nợ nhóm TK 15 - Hàng tồn kho (chi tiết TK chi phí SXKD dở dang)

Có nhóm TK 61 - Chi phí hoạt động SXKD (chi tiết TK chi phí SXKD trực tiếp)

+ Đầu kỳ kế toán, kết chuyển chi phí thực tế sản xuất, kinh doanh dở dang,

Nợ nhóm TK 61 - Chi phí hoạt động SXKD (chi tiết TK chi phí SXKD trực Có nhóm TK 15 - Hàng tồn kho (chi tiết TK chi phí SXKD dở dang)

Khi đặt mã hiệu TK các cấp trong nhóm TK này, các doanh nghiệp có thể mã

hiệu theo từng loại hàng tồn kho như theo quy định hiện hành và mở các TK chi tiết trên các TK này để theo dõi từng loại nguyên liệu, vật tư, công cụ, dụng cụ, từng loại sản phẩm SXKD dở dang, hàng hóa, thành phẩm, hàng gửi đi bán trong từng loại hàng tồn kho. Trong từng loại hàng tồn kho, doanh nghiệp có thể mã hiệu theo từng nhà cung cấp, theo từng địa điểm sản xuất; theo từng địa điểm dự trữ, bảo quản hàng tồn kho. Việc mở chi tiết các TK chi tiết hàng tồn kho là tùy thuộc vào đặc thù kinh doanh, yêu cầu quản lý của các nhà quản trị doanh nghiệp và phục vụ cho việc lập BCTC theo quy định. Ví dụ: Ở doanh nghiệp sản xuất sẽ mở chi tiết nhóm TK hàng tồn kho theo từng loại nguyên vật liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu, phụ tùng thay thế, phế liệu của từng loại sản phẩm. Trong cơ chế thị trường, các doanh nghiệp thương mại, dịch vụ không có nhu cầu dự trữ vật liệu, dụng cụ nên có thể không có các TK phản ánh các loại hàng tồn kho này mà chủ yếu chỉ sử dụng các TK chi tiết cho từng loại hàng hóa hoặc hàng gửi đi bán, chi tiết cho hàng nhập khẩu, hàng xuất khẩu, hàng kinh doanh nội địa. Như vậy, việc cho phép doanh nghiệp chủ động xây dựng TK các cấp trong nhóm TK Hàng tồn kho sẽ khắc phục được hạn chế của việc quy định cứng về mã hiệu các TK cấp 1 và việc quy định các doanh nghiệp phải áp dụng thống nhất như hiện nay. Bởi vì, quy định về sử dụng nhóm TK Hàng tồn kho như hiện nay làm cho việc mã hiệu các TK chi tiết của các TK Hàng tồn kho sẽ phức tạp.